1、新会计准则下应收账款的实务处理及应收账款的管理一、应收账款的概念应收账款指企业因销售商品、产品或提供劳务等原因，应向购货客户或接受劳务的客户收取的款项，包括买价、增值税款及代购货单位垫付的包装费、运杂费等。简单的说：是企业因赊销或赊账提供劳务而产生的债权。 二、应收账款计价应收账款通常应按实际发生额计价入账。计价时还需考虑销售折扣（商业折扣、现金折扣）、销售折让、销售退回、销售回扣、销售佣金和销售返利等因素。（1）新准则下附有销售折扣条件的核算新准则下附有商业折扣条件的核算商业折扣是指企业可以从货品价目单上规定的价格中扣减一定数额，此项扣减数通常用百分数来表示，如15、20、25等。扣减后的净
2、额才是实际销售价格。商业折扣是企业最常用的促销手段。企业为了扩大销售、占领市场，对于批发商往往给予商业折扣，采用销量越多，价格越低的促销策略，即“薄利多销”。在商业折扣情况下，企业应收账款入账金额应按扣除商业折扣以后的实际售价加以确认。由于商业折扣一般在交易发生时即已确定，商业折扣仅仅是确定实际销售价格的一种手段，不在买卖任何一方的账上进行反映，所以，商业折扣对应收账款入账金额的确认并无实质性影响。 新准则下附有现金折扣条件的核算现金折扣是指企业为了鼓励客户在一定时期内早日偿还货款而给予的一种折扣优待。现金折扣通常发生在以赊销方式销售商品及提供劳务的交易中。现金折扣一般用“折扣/付款期限”表示
3、，如210、120、N30（即10天内付款折扣2，20天内付款折扣1，30天内付款，则不给折扣，全价付款）。 在现金折扣的情况下，应收账款入账金额的确认有两种处理方法可供选择，一种是总价法，另一种是净价法。总价法。总价法是将未减去现金折扣前的金额作为实际售价，记作应收账款的入账金额。现金折扣只有客户在折扣期内支付货款时，才予以确认。销售方给予客户的现金折扣，从融资角度出发，属于一种理财费用，会计上应当作为财务费用处理。净价法。净价法是将扣减现金折扣后的金额作为实际售价，据以记作应收账款的入账金额。这种方法是把客户取得的折扣视为正常现象，认为一般客户都会提前付款，将客户超过折扣期限而多收入的金额
4、，视为提供信贷获得的收入，于收到账款时入账，作为冲减财务费用处理。我国目前的会计实务中，所采用的是总价法。其他国家的做法，一般也采用总价法。税法上的销售折扣包括商业折扣和现金折扣，而会计上的销售折扣仅指现金折扣。商业折扣是指企业为了促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。企业会计准则规定，销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定商品销售收入。购货方按实际支付额确认商品价格入账，而销货方则应以扣除折扣额后的价格确认售价入账，所以商业折扣对双方的入账价值没有实质性影响。但是如果销货方将自产、委托加工和购买的货物用于实物折扣，则该实物折扣不得从销售额中减除，应视同销售计缴流转税。现
5、金折扣是指销货企业为了鼓励客户在一定期限内早日偿还货款，对销售价格给予的一定比率的扣减，实质上是企业为了尽快向债务人收回债权而发生的财务费用，折扣额即相当于收回债权而支付的利息。现金折扣通常发生在以赊销方式销售商品或提供劳务的交易中。企业为了鼓励客户提前偿付货款，通常与债务人达成协议，债务人在不同期限内付款可享受不同比例的折扣。企业应当采用总额法对现金折扣进行会计处理，现金折扣在实际发生时直接计入财务费用，购买方实际获得的现金折扣冲减取得当期的财务费用。税法规定现金折扣允许计入财务费用并税前扣除，但不得减少销售收入而少缴流转税。税法中规定纳税人销售货物给购货方的销售折扣，如果销售额和折扣额在同
6、一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额计算流转税和所得税。如果将折扣额另开发票，则不得从销售额中减除折扣额。（2）新准则下附有销售折让的核算条件销售折让是指由于商品的质量、规格等不符合要求，销售单位同意在商品价格上给予的减让。在核算时，由于销售折让不具备费用的属性，因此，应当将其作为收入的抵减数处理。企业会计准则第14号收入中规定，销售折让如发生在确认销售收入之前，则应在确认收入时直接扣除销售折让后的金额确认；企业已确认销售商品收入的，售出商品发生销售折让的，且不属于资产负债表日后事项的，应当在实际发生时冲减当期销售商品收入，如按规定允许扣除增值税额的，还应冲减已经确认的应交增值税销项税额。
7、但销售折让属于资产负债表日后事项的，适用企业会计准则第29号资产负债表日后事项，销售折让的会计处理与销售退回的会计处理相同。税法中规定发生销售折让的，销售方应凭购货方退回的发票或按购货方主管税务机关开具的“进货退出及索取折让证明单”开具红字发票后冲减当期销售收入，但用实物减让需按视同销售处理。（3）新准则下销售退回的核算条件销售退回是指企业售出的商品，由于质量、品种不符合要求等原因而发生退货。这种情况在企业的日常经营活动中时有发生，并且对企业的当期损益有很大影响。因此，正确计算销售退回应冲减的收人、成本有着重要的意义。 按照收入准则的规定，如果销售退回发生在企业确认收入之前，只须将已记入“发出
8、商品”等科目的商品成本转回“库存商品”科目即可；如销售退回发生在企业确定收入之后，不论是当年销售的，还是以前年度销售的，除特殊情况外，一般应冲减退回当月的销售收入，同时冲减退回当月的销售成本；如果该项销售已发生折扣或折让的，应在当月一并调整。 同时，收入准则又对以前月份或以前年度销售退回产品成本的确定规定了两种方法：、本月退回的商品，如本月有同种或同类商品销售的，销售退回商品，可以直接从本月的销售数量中减去，得出本月销售的净数量，然后计算出应结转的销售成本。、单独计算本月退回商品的成本，退回商品成本的确定，可以按照退回销售的同种或同类商品的实际销售成本计算确定，然后从本月销售成本中扣除。 对于
9、上述两种计算销售退回产品成本的方法，在使用时，都存在一定的局限性。对于销售退回的会计处理，企业会计准则规定，销售退回应当在实际发生时直接冲减退回当期的销售收入和销售成本等。属于资产负债表日后事项涉及的销售退回，作为资产负债表日后调整事项调整报告年度相关的收入、成本等。按照税法规定，企业发生的销售退回，只要购货方提供退货的适当证明，即可冲减退货当期的销售收入。企业年终申报纳税汇算清缴前发生的属于资产负债表日后事项的销售退回，所涉及的应纳税所得额的调整应作为报告年度的纳税调整。企业年度申报纳税汇算清缴后发生的属于资产负债表日后事项的销售退回所涉及的应纳税所得额的调整，应作为本年度的纳税调整。除属于
10、资产负债表日后事项的销售退回，可能因发生于报告年度申报纳税汇算清缴后，相应产生会计与税法对销售退回相关的收入、成本等确认时间不同以外，对于其他的销售退回，会计准则的规定与税法规定是一致的。（4）新准则下的销售回扣、销售佣金和销售返利 销售回扣是指企业在发生销售行为中给予购货方的折扣或折让的统称。与前述销售折扣(或折让)及现金折扣相区别，销售折扣(或折让)和现金折扣多从销货方的角度描述，属于会计和税务专业术语，强调对财务、会计和税务的规范处理，而销售回扣则不属于会计或税务专业术语。无论企业的销售策略还是销售计划如何制定，实务中销售回扣往往因没有合法的报销凭证而不能按规定在账面上反映。税法规定销售
11、回扣既不可以抵减销售收入，也不得少缴流转税和进行所得税税前扣除。这就是我们日常所说的合理而不合法，是人们常说的一种“灰色收入”或者说是“灰色支出”。销售佣金是指企业在销售业务发生时支付给中间人从事中介服务的报酬，中间人必须是有权从事中介服务的单位或个人，但不包括本企业职工。销售佣金在会计处理上应当计入销售费用。税法规定销售佣金必须有合法真实的报销凭证，且不得超过服务金额的5。符合条件的佣金计入销售费用税前扣除，但不得冲减销售收入而少缴流转税(出口货物佣金除外，出口货物佣金应冲减当期出口业务收入)，不符合上述条件的佣金支出不得税前扣除。 销售返利是厂家为了鼓励和促进购货方(商家)对本企业产品的销
12、售，根据销售情况而给予购货方(商家)一定的利润返还。销售返利方式较多，如由供货方直接返还商家资金、向商家投资、赠送实物、给商家发放福利品，提供旅游等。返利是税收“概念”而非会计概念，会计准则对其无明确规定，按其性质应当列作销售费用。按照税法规定，销售返利如果有明确的合同或协议标明返利的金额或比例且从商家取得能够证明返利金额的发票，发票上写明是销售手续费或销售返利的，销售返利在实际支付的当期进行税前扣除，否则视为销售回扣，按有关规定将不能在税前扣除。三、应收账款核算及账务处理企业因销售商品、产品、提供劳务等经营活动应收取的款项，应该用“应收账款”科目核算。因销售商品、产品、提供劳务等，合同或协议
13、价款的收取采用递延方式、实质上具有融资性质的，在“长期应收款”科目核算，不在本科目核算。企业发生应收账款时，按应收金额，借记“应收账款”科目，按实现的营业收入，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目，按专用发票上注明的增值税额，贷记“应交税费应交增值税（销项税额）”科目。收回应收账款时，借记“银行存款”等科目，贷记“应收账款”科目。代购货单位垫付的包装费、运杂费，借记“应收账款”科目，贷记“银行存款”等科目。收回代垫费用时，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”科目。1、不附加任何条件的核算【例1】某企业销售产品一批，价值50000元，适用的增值税率为17，代购货单位垫付运杂费1 000
14、元，已办妥委托银行收款手续。做如下账务处理：借：应收账款 59500贷：主营业务收入 50000 应交税费应交增值税（销项税额）8500银行存款 1000收到货款和代垫费用时：借：银行存款 59500贷：应收账款 595002、附有销售折扣条件的核算（1）商业折扣的核算【例2】某公司销售一批产品，按价目表标明的价格计算，金额为30000元，由于是成批销售，销货方给购货方10的商业折扣，金额3000元，销货方应收账款的入账金额27000元，适用增值税率为17，编制会计分录如下：销售产品时：借：应收账款 31590贷：主营业务收入 27000应交税费应交增值税（销项税额）4590收到货款时：借：银
15、行存款 31590贷：应收账款 31590（2）现金折扣的核算【例3】某公司销售一批产品给A公司，价值20000元，现金折扣条件为：210、120、n/30，适用的增值税率为17，产品交付并办妥托收手续。编制如下会计分录：销售产品时：借：应收账款 23400贷：主营业务收入 20000应交税费应交增值税（销项税额）3400如果上述货款在10天内收到，分录如下：借：银行存款 22932财务费用 468贷：应收账款 23400如果上述货款在20天内收到，分录如下：借：银行存款 23166财务费用 234贷：应收账款 23400如果超过了现金折扣的最后期限，收到货款，编制会计分录如下：借：银行存款
16、23400贷：应收账款 23400 3、附有销售折让条件的核算【例4】甲公司2007年7月18日销售一批商品，增值税发票注明的售价为40000元，增值税为6800元，该批产品的成本为35000元。货到后买方发现商品质量与合同要求不一致，要求给予价款5的折让，甲公司同意折让。为此甲公司所做的会计分录为：7月18日销售实现时：借：应收账款 46800贷：主营业务收入 40000应交税费应交增值税（销项税额） 6800借：主营业务成本 35000贷：库存商品 35000发生销售折让时：借：主营业务收入 2000应交税费应交增值税（销项税额）340贷：应收账款 2340实际收款时：借：银行存款 444
17、60贷：应收账款 444604、销售退回的核算其一，非资产负债表日后事项的销售退回，直接冲减退回当期的销售收入和销售成本等。【例5】甲公司2001年年11月20日销售一批商品，增值税发票上注明的售价为100000元，增值税17000元，成本60000元。合同规定的现金折扣条件为120，n30。买方于当年12月5日付款，享受现金折扣1000元，12月25日该批产品因质量严重不合格被退回。甲公司相关的会计处理如下：(1)销售商品时借：应收账款 117000 贷：主营业务收入 100000 应交税费应交增值税(销项税额) 17000借：主营业务成本60000 贷：库存商品 60000(2)收回货款时
18、借：银行存款 116000 财务费用 1000 贷：应收账款 117000(3)销售退回时借：主营业务收入 100000 应交税费直交增值税(销项税额)17000 贷：银行存款 116000 财务费用 1000借：库存商品 60000 贷：主营业务成本 60000其二，属于资产负债表日后事项，发生在报告年度所得税汇算清缴之前的销售退回，应按资产负债表日后有关调整事项的会计处理方法，调整报告年度会计报表相关的收入、成本等，并相应调整报告年度的应纳税所得额以及报告年度应交的所得税。【例6】甲公司200年12月销售一批商品，增值税发票上注明的售价为200万元，增值税34万元，成本150万元，货款未收
19、到。甲企业按5比例对该笔应收账款计提坏账准备。第二年1月10日该批产品及增值税发票被退回。甲企业于第二年2月20日完成200x年度所得税汇算清缴，所得税税率为33，城建税税率为7，教育附加费为4。财务报告批准报出日为第二年4月10日。甲公司在发生销售退回时的会计处理如下：(1)借：以前年度损益调整(调整主营业务收入)2000000 应交税费应交增值税(销项税额) 340000 贷：应收账款 2340000(2)借：坏账准备 117000 贷：以前年度损益调整 117000(3)借：库存商品 1500000贷：以前年度损益调整(调整主营业务成本)1500000(4)借：应交税费应交城建税 238
20、00 教育费附加 13600 贷：以前年度损益调整(调整营业税金及附加)37400(5)借：应交税费应交所得税 114048 贷：以前年度损益调整(调整所得税费用) 114048(6)结转“以前年度损益调整”科目余额 借：利润分配未分配利润 231552 贷：以前年度损益调整 231552其三，属于资产负债表日后事项，发生在报告年度所得税汇算清缴之前的销售退回，仍作为资产负债表日后调整事项进行账务处理，并调整报告年度会计报表相关的收入、成本等；按照税法规定在此期间的销售退回所涉及的应交所得税的调整应作为本年度的纳税调整事项。【例7】承例6，如果销售退回发生在第二年3月10日。会计处理(1)(4
21、)同上。企业采用应付税款法核算所得税的，不调整报告年度所得税费用和应交所得税，直接结转“以前年度损益调整”科目余额。借：利润分配未分配利润 345600贷：以前年度损益调整 345600企业采用纳税影响会计法核算所得税的，应相应调整报告年度会计报表的所得税费用。(5)借：递延所得税资产 114048 贷：以前年度损益调整(调整所得税费用)114048(6)结转“以前年度损益调整”科目余额 借：利润分配未分配利润 231552 贷：以前年度损益调整 231552 5、销售返利的核算（1）随货赠送与无偿赠送涉税处理有别销售返利的账务处理：“随货赠送”是指商业企业经常采用的一种促销行为：在销售主货物
22、的同时赠送从货物，这种赠送是出于利润动机的正常交易，属于捆绑销售或降价销售。法律意义上的无偿赠送是指出于感情或其他原因而作出的无私慷慨行为；赠送是赠送人向受赠人的财产转移，但不是出于利润动机的正常交易。关于加强企业对外捐赠财务管理的通知（财企200395号）对无偿赠送的定义为，对外捐赠是指企业自愿无偿将其有权处分的合法财产赠送给合法的受赠人用于与生产经营活动没有直接关系的公益事业的行为。“随货赠送”与无偿赠送相比，存在以下两点本质差异：第一，无偿赠送应按增值税暂行条例实施细则的规定：单位或个体经营者将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人的行为，视同销售货物。而销售主货物、赠送从货物行为不属于
23、无偿赠送，应属于附有条件、义务的有偿赠送，类似于成套、捆绑或降价销售，只不过是没有将主货物与赠品包装到一起，而是分开包装，有时还会允许消费者选择等值赠品，因此应将此行为界定为销售前的实物折扣，不适用增值税暂行条例实施细则的上述规定，即不能作为视同销售处理，对赠品不能再次征税，对赠送赠品的价值应作为销售成本的组成部分在所得税前扣除。第二，对于赠送财产的质量，根据合同法的规定，赠送的财产有瑕疵的，赠送人不承担责任。受赠人对受赠商品的质量问题不能完全得到赔偿。而销售主货物时赠送的从货物即赠品如果出现质量问题，根据合同法的规定，受损害方根据标的的性质以及损失的大小，可以合理选择要求对方承担修理、更换、
24、重作、退货、减少价款或者报酬等违约责任，即“赠送人”应承担完全责任，消费者能够得到完全赔偿。例如，某手机厂商为扩大销售，对外宣传购买型号手机一个，赠送品牌电池一个。假定手机标价3861元，成本3000元，电池不标价（实际价值51元），成本20元，则相关的会计处理为：借：应收账款 3861贷：主营业务收入-手机 3300应交税金-应交增值税（销项税额）561借：主营业务成本 3020贷：库存商品-手机 3000库存商品-电池 20从增值税的链条来说，企业生产（销售）手机有对应的进项税额和销项税额，但生产（销售）电池只有进项税额而没有销项税额，表面上不合理，其实电池的销项税额隐含在手机的销项税额当
25、中，只是没有剥离出来而已。因此对于赠品的进项税额应允许其申报抵扣，赠送赠品时也不应该单独再次计算销项税额实际工作中应注意，“随货赠送”的销售形式通常应符合一定的形式要件：第一，有公司内部销售协议，作为开展活动的依据，同时明确活动的起止时间；第二，在发票上注明赠送物品的名称，赠品价值从商业秘密的角度出发可以不注明；第三，在结转销售成本时，必须同步结转主货物与从货物的价值，并且在数量上保持一致。（2）捆绑销售的涉税处理捆绑销售是为加速资金回笼、带动滞销商品销售，如某超市采取两件货物“捆绑销售”的形式，即将两件商品捆绑在一起，消费者只要付出捆绑货物中主要商品的价格就可以得到两件商品。超市已按取得的销
26、售收入向主管税务机关申报缴税，但主管税务机关却认为超市采取折扣买一赠一的方式销售货物，应按两件商品的价格申报缴税。 “捆绑销售”是目前商家比较普遍应用的一种促销形式，从经营行为的角度看，“捆绑销售”一般有四大特征：一是必须将“捆绑销售”的各种不同型号或不同类别的商品一起对外出售，不拆分销售。二是将“捆绑销售”的各种、各类商品以一个统一的价格一起对外销售，售价中一般不区分哪种商品售价是多少，或者即使区分，也是为了满足税法对开具发票的要求象征性地确定其中部分商品的售价，而并非实际交易的价格。三是“捆绑销售”的价格小于按各种、各类商品分别对外销售的价格总和，有低价位促销和竞争优势。四是往往由畅销商品
27、与不畅销商品或者是不畅销商品之间进行搭配捆绑。 在税务处理上，“捆绑销售”是企业为了促销而采取的一种折扣销售的方式，根据国家税务总局关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知（国税函201056号）规定，纳税人采取折扣方式销售货物，销售额和折扣额在同一张发票上分别注明是指销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税。未在同一张发票“金额”栏注明折扣额，而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的，折扣额不得从销售额中减除。因此，企业的捆绑销售行为，销售额和折扣额在同一张发票上“金额”栏分别注明的，可以按照折扣后的销售净额计算缴纳增值税和企业所得税。如果企业将折扣另开发票，或仅在发票的“备注”栏注明折扣额，则不论财务上如何处理，均不能从销售额中减除折扣额缴纳增值税。 如果超市采取放弃其中一种或部分商品的售
