1、浅谈固定资产折旧方法对所得税的影1答案浅谈固定资产折旧方法对所得税的影响摘要:为保证企业再生产，同时实现期间收入费用的正确匹配，企业必须在固定资产有效使用期内计提折旧。本文对固定资产折旧、固定资产折旧方法及企业所得税进行了详细的解释说明，对固定资产折旧方法对企业所得税的影响进行了分析，并且对固定资产折旧方法的选择给出了几点建议。关键词:固定资产折旧固定资产折旧方法企业所得税引言 不同固定资产折旧方法将会导致不同的报告利润，并对企业的所得税产生影响。不论国外发达国家还是我国都比较注重折旧方法的研究、发展和应用。折旧方法直接影响了计提的折旧额，直接影响到当期的成本、费用计算，进而影响到企业的收入和
2、纳税额。因此，必须研究和探讨企业固定资产折旧方法。一固定资产折旧及固定资产折旧方法的概 (一)企业固定资产折旧 固定资产是长期资产的重要组成部分，是企业生产经营的基础。尽管固定资产在为企业提供服务、带来利益的过程中不会改变他的实物形态，但在这一过程中却会使固定资产发生磨损，降低其自身的价值，直至固定资产退废。因此，按权责发生制原则，同时也为了使收入和费用进行配比，应该根据固定资产的使用磨损程度，将其成本进行分摊。固定资产在使用的过程中由于物理磨损因素而造成的有形损耗和由于科学进步是设备过时或不适用而产生的无形损耗而转移到产品中的那部分以货币表现的价值就是折旧，实质上是为满足配比原则对固定资产成
3、本进行的一种分摊程序。固定资产折旧的过程，也是将固定资产成本计入成本、费用的过程，即固定资产价值逐渐转移，并以折旧的形式从销售收入中得到补偿的过程，就其实质而言，是一种在计提期间没有发生实际货币资金流出的费用 折旧是指固定资产在使用过程中，逐渐损耗而消失的那部分价值。固定资产损耗的这部分价值，应当在固定资产的有效使用年限内进行分摊，形成折旧费用，计入各期成本l=l。为了保证再生产的正常进行，必须把转移到新产品上去的这部分固定资产价值，从销售商品的收入中及时的提取并积累起来，以备将来更新和恢复固定资产之用。必须值得注意的是，固定资产折旧不是一个计价的过程，折旧的计提不是以固定资产公允市价的下降为
4、基础进行的，也即折旧的计提与该项固定资产的市价是否下降没有关系。折旧是一个成本分配的过程，计提固定资产折旧的原因在于它服务潜能的下降4 (二)企业固定资产的折旧方法 人们无法根据固定资产的实际磨损程度来确定固定资产在各期应该分摊的数额，因而只能通过人为设定的一些方法将固定资产的应计折旧总额在其预期使用年限内进行系统、合理的分摊。分摊的方法就是折旧的方法，不同的分摊过程形成不同的折旧方法5。折旧方法一经确定应保持相应的稳定性。当然，如果固定资产包含的经济利益的预期实现方式有重大改变，那么也应该相应的改变折旧的计提方式。 折旧方法主要有平均法和加速折旧法两中。本文主要介绍平均法中的年限平均法，加速
5、折旧法中的年数总和法和双倍余额递减法对所得税的影响。 1.年限平均法 年限平均法又称直线折旧法，它是使固定资产使用年限平均计算折旧的一种方法。采用这种方法，固定资产在一定时期内应计提折旧额的大小，主要取决于两个基本因素，即固定资产的原值和预计使用年限。除此之外，固定资产报废清理时所取得的残值收入和支付的各项清理费用的多少对固定资产在一定时期内应计提的折旧额的大小也有一定的影响，因此采用这种方法计提折旧时，也应该考虑固定资产的残值收入和清理费用这两个因素6。综上所述，年限平均法的固定资产折旧额可用公式表述如下: 固定资产年折旧额=旦 h二(-CT竺T Z - r竺堕矍鱼担三 固定资产预计使用年限
6、 年限平均法由于其具有直观、容易理解、计算简便的优点，因而在实际工作中是一种最常用的折旧方法71。如果固定资产在各个会计期间的使用负荷基本一致，采用这种方法是合理的。但是如果固定资产在各期的使用程度相差很大，那么使用这种折旧方法，将会导致折旧数与固定资产的实际磨损程度不相符，计提的折旧费用将不能很好地与固定资产在各期的预计经济利益相匹配。例如一些季节性使用的机器设备。此外，直线折旧法还有两点不足:其一，它只考虑时间因素没有考虑效率因素，一般来说，固定资产在使用前期的效率高于后期，其所带来的经济利益也相对高于后期，如果按照时间平均分摊费用显然不符合配比原则。其二，固定资产在使用后期的维修频率一般
7、也会越来越高，发生的维修保养费用也就越来越大，固定资产在各期的使用费用总额，即折旧费加维修费也是不均衡的，后期会大于前期。 2.加速折旧法 所谓加速折旧法，就是在固定资产预期使用期间的前期多提折旧，后期少提折旧，相对加快折旧的速度，使固定资产的大部分成本在预计使用期间的前期得到补偿。通常我们所说的加速折旧法并不缩短折旧的时间，也即与平均折旧法一样都是在预计的使用年限内分配固定资产的成本81。 常用的加速折旧法有年数总和法和双倍余额递减法。 (1)年数总和法 年数总和法是以固定资产应计折旧总额乘以一个逐年递减的折旧率计提折旧的方法。该方法的特点在于其逐年递减的折旧率，正是由于逐年递减的折旧率使各
8、期的折旧额逐年下降，从而达到加速折旧的目的。年数总和法折旧计算公式如下: 各期固定资产的折旧额=应计折旧总额X折旧率 折旧率=固定资产年初尚可使用年限/固定资产预计使用年数总和 (2)双倍余额递减法 双倍余额递减法是以年初固定资产当期期初固定资产的账面余额乘以一个预先设定的折旧率即预计使用年限倒数的两倍来计算各期应计折旧额的折旧方法。该方法的特点在于计算折旧的折旧基数是逐年递减的，折旧率固定不变。由于折旧率是一个设定值，因而这个折旧率分配不能正好在使用年限的最后一年将应计折旧额分配完。所以，在使用该法时，为保证使用年限结束时，固定资产账面余额呈递减趋势，必须在按余额递减法计提的折旧金额小于直线
9、折旧法计算的折旧金额时，改用直线折旧法，进行折旧方式的转变9。余额递减法的折旧计算公式如下: 双倍余额递减法下的折旧率=(1/固定资产预计使用年限)X 2 X 100% 当期固定资产应计提的折旧额=固定资产当期期初账面余额X折旧率 使用加速折旧法主要基于下面几个理由:使用加速折旧法可以均衡各期的固定资产的使用成本;使用加速折旧法能够减少无形资产带来的损耗;使用加速折旧法能够使收入和费用更为合理的配比;使用加速折旧法能够给企业带来一定的财务利益10 总之，固定资产折旧的过程，也是将固定资产成本计入成本、费用的过程，即固定资产价值逐渐转移，并以折旧的形式从销售收入中得到补偿的过程。二企业所得税概述
10、 (一)企业所得税的概念 企业所得税是以企业或组织机构为纳税人，以其一定时间内的所得额为课税对象的一种税。企业所得税是国家参与企业利润分配、正确处理国家与企业的分配关系的一个重要税种。企业所得税是指内资企业所得税，是对我国境内企业(除外国投资企业和外国企业以及个人独资、合伙性质的私营企业外)或组织，在一定期间内合法生产、经营所得和其他所得征收的一种税川。 (二)企业所得税2009-2013的变化 1.税率的统一 对于内外资两种不同的企业所得税率，新企业所得税法统一设为25%，使各类企业的税负承担趋于相同，促进了公平竞争的实现。一是25%为标准税率;二是20%为小型微利企业的税率;三是中国境内的
11、非居民企业设立的机构所预提的税率为20%;四是15%税率的企业所得税征收是国家需要扶持的高新技术产业。 2.纳税人与征收地的规定 新企业所得税法中，企业所得税的纳税人，是依据“企业和其他取得收入的组织”进行规定的，即纳税人的形式为法人组织。且在征收地点方面，对于居民企业的界定，所采用的标准是实际管理机构所在地及公司组建地的双重标准。 3.税前扣除标准与办法的规范 在费用扣除方面，新企业所得税法取消了旧企业所得税法的严格限制，据实可对更多的成本费用进行扣除，对于限额扣除比例也做了一定的变动，使得应纳税所得额有所下降。新企业所得税法还对税收优惠政策进行了统一，区域优惠为辅，产业优惠为主是税收优惠的
12、重要原则12三固定资产折旧方法对企业所得税的影响 我国会计制度允许的固定资产折旧的方法有平均年限法、工作量法、年数总和法和双倍余额递减法。不同的固定资产折旧方法对纳税企业会产生不同的税负影响。本文从理论、财务、相关性和显著性方面对固定资产折旧方法对企业所得税的影响进行了分析。 (一)理论分析 固定资产价值补偿和补偿时间会造成早晚不同，从而影响到企业每期的纳税总额。采用直线法计提折旧，固定资产价值补偿的时间和金额在其使用期间是均衡的;而采用加速折旧法，在固定资产使用的前期会得到更多的补偿，从而影响到企业每期的纳税总额31。 不同的折旧方法计提的年折旧额不一样，因而分摊到各期生产成本中的固定资产成
13、本也不同，从而对企业纳税产生不同的影响，具体有以下几个方面的影响: 1.企业负担的所得税负不一样。从企业的税负来看，在比例税率税率的情况下，采用加速折旧法对企业更有利，因为加速折旧法可使固定资产成本在使用期限内加快得到补偿，企业前期利润少，税负少;后期利润多，纳税多，从而达到延期纳税的作用。 2.企业应纳税额的现值不一样。从应纳税额现值来看，运用加速折旧法在最初的年份里提取了更多的折旧，因而冲减的税基较多，从而使应纳税额减少，这样，在考虑货币时间价值的情况下其应纳税额的现值便较低。加速折旧可以使企业的前期折旧费用加大，应纳所得税减少，以充分享受资金的时间价值所带来的税收收益“1。 (二)财务分
14、析 1.不考虑货币时间价值的数据分析 为了更好的了解国定资产折旧方法对企业所得税的影响，本文从一个例子出发，对其影响进行数据分析。 假定北化公司有一生产设备原值100000元，预计净残值4000元，使用年限为5年。该企业使用25%的所得税率，资金成本率为10%。若计入折旧前由设备带来的年利润为60000元，没有其他纳税调整事项。本文用年限平均法、年数总和法和双倍余额递减法分别来计算其对企业所得税的影响。其中，公司所得税=(60000一年折旧)X 25%影响额=60000 X 25%- 060000一年折旧)X 25%=年折旧X 25%表1年限平均法对企业所得税的影响计算表单位:元年序年折旧余年
15、折旧年折旧累计折旧影响额累计影响 值 率% 额 1 100000 20 19200 19200 4800 4800 2 80800 20 19200 38400 4800 9600 3 61600 20 19200 57600 4800 14400 4 42400 20 19200 76800 4800 19200 5 23200 20 19200 96000 4800 24000 合计4000 96000 96000 24000 24000 表2年数总和法对企业所得税影响计算表单位:元年序年折旧余年折旧率年折旧累计折旧影响额累计影响 值 额 1 100000 5/15 32000 32000
16、 8000 8000 2 68000 4/15 25600 57600 6400 14400 3 42400 3/15 19200 76800 4800 19200 4 23200 2/15 12800 89600 3200 22400 5 10400 1/15 6400 96000 1600 24000 合计4000 96000 96000 24000 24000 表3双倍余额递减法对企业所得税影响计算表单位:元年序年折旧余年折旧年折旧累计折旧影响额累计影响 值 率% 额 1 100000 40 40000 40000 10000 10000 2 60000 40 24000 64000 6
17、000 16000 3 36000 40 14400 78400 3600 19600 4 21600 508800 87200 2200 21800 5 12800 508800 96000 2200 24000 合计4000 96000 96000 24000 24000 由以上数据可知，年限平均法、年数总和法和双倍余额递减法对企业所得税的影响总额是一样的，都为24000元。由推导的公式:折旧对所得税的影响额=年折旧额X所得税率可知，不同的年折旧额对所得税的影响是不同的。年限平均法每年折旧额每年都为19200元，所以对所得税的影响额均衡分布，每年都是4800元;年数总和法和双倍余额递减法计
18、提的折旧额都是呈递减趋势的，即前期计提的折旧多，后期计提的折旧少，相对应的就是，前期纳税少，后期纳税多，也就是前期对所得税的影响额大，后期影响额小。图一部铜者就方翻墩她登说拥享走是徒 1:000 1;050贩谆谆谆谆谆谆谆谆谆谆谆谆谆谆谆谆谆谆% .00 I-一一一一一一一一一一一一一一一一一ee 6505卜铱铱铱铱铱铱铱铱铱?上卜哎铱-.贩-脓委娇挚目窟1侠一一一一一一一一一一一一一一一一上一夏一一一一一一一一一一一年限平均法 .、灰灰灰灰灰灰灰灰灰灰灰灰灰灰灰缓希一一州 年数总和法 0%双倍余额递减法 .年第三年第四年第五年 .、. t . .1二 由上图可知，双倍余额递减法对的企业所得税
19、影响的折线斜率最大，年数总和法次之，年限平均法为0。也就是说双倍余额递减法下折旧对所得税的影响变化最大，年数总和法次之，年限平均法下折旧对所得税的影响额每年都是一样的，没有变化。从图一也可以看出，加速折旧法对企业所得税的影响额即节税额前期比年限平均法大，后期比年限平均法小。这是因为加速折旧法计提的折旧前期多，后期少，故而前期纳税少，后期纳税多。所以对于年限平均法来说，加速折旧法相当于享受了政府的一笔无息贷款。 2.考虑货币时间价值的数据分析 从上文可知不同固定资产折旧方法对企业所得税的影响总额都是一样的，但是不同折旧方法对所得税影响额即节税额影响的前后期数额不同。在考虑货币时间价值的情况下，不
20、同固定资产折旧方法对企业所得税的影响额的现值是不一样的。根据上文数据编制固定资产折旧方法对企业所得税影响的图表。如下:表4固定资产折旧方法对企业所得税影响现值计算表单位:元年限折旧系年限平均法 年数总和法 双倍余额递减法 数 年节税现值 年节税现值 年节税现值 额 额 额 1 0. 9094800 4363. 2 8000 7272 10000 9090 2 0. 8264800 3964. 8 6400 5286. 4 6000 4956 3 0. 7514800 3604. 8 4800 3604. 8 3600 2703. 6 4 0. 6834800 3278. 4 3200 2185
21、. 6 2200 1502. 6 5 0. 6214800 2980. 8 1600 993. 6 2200 1366. 2 合计 24000 18192 24000 19342. 424000 19618. 4 由表4可知虽然不同折旧方法对所得税影响总额都为24000。但是不同的折旧方法对所得税的影响的现值总和是不同的。双倍余额递减法下，对所得税影响的累计现值最大为19618. 4，年数总和法下对所得税影响的累计现值居中为19342. 4，年限平均法下对所得税的影响的累计现值最小为18192。所以，双倍余额递减法下的企业价值最大，年数总和法下次之，年限平均法下最小。可见在盈利的情况下，加速折
22、旧法更有利于企业价值最大化的实现。之所以不同折旧方法对所得税的影响的现值不同，是因为不同折旧方法对固定资产成本进行价值补偿的早晚不同即分摊的成本数额前后期不一致。加速折旧法前期计提折旧多，对固定资产价值补偿的前期多，后期少，对固定资产价值补偿的也就少，造成了前期节税额大，后期小。在考虑时间货币时间价值的情况下，加速折旧法的现值就会比年限平均法大。具体可以通过图二看出:图二 不同折旧方法节税现值柱状图 2=050. 2:000* I一I诨一一飞刍谆谆谆谆谆谆谆谆, 1?050痉一州悍一一一诳谒队喽畹菁醴诨一一I曰X5C 1昔 名次i ;侠I 1:00* I-.一一一一.年数总和法灰灰灰灰灰灰灰灰
23、灰灰灰籡正传赓之仁生鑫才二牛I5507I-铱铱铱一口年限平均法 l月川 0.1?二服/1服% 第一年第二年第三年第四年第五年 l 由图二可以清楚明了的知道双倍余额递减法对所得税影响的现值变化最大，年数总和法次之，年限平均法基本没有变化。双倍余额递减法和年数总和法下的节税额的现值之所以比年限平均法下的节税现值大，其原因在于加速折旧法下，前期计提的折旧多，节税额大，相应的节税额的现值也比较大。即前期计提的折旧越多，节税额的现值越大。 (三)年折旧与节税额及其现值的相关性分析表5节税额与年折旧计算表单位:元图三 年折旧与节税额现值散点关系图 -叫卜-第一年 司.-第二年 第三年 第四年允乡一二中 碴
24、一第五年I-一I 峡6505卜-/-I弟二牛I :漏5000第三卜 李絮_l二/ I I，忿4000一一一一一一一一一一一一一一一套芭四生 牛F-一目一 3000卜一一一一一一一一一一一一代二浦卜-一r %+- 2000卜一一一一一一一一二尸一 1000 I- 0二1 11 0 10000 20000 30000 40000 50000 年折旧 不考虑折旧应交的企业所得税=折旧前利润X所得税率 考虑折旧后的利润=(折旧前利润一年折旧额)X所得税率 节税额=不考虑折旧前的利润一考虑折旧后的利润 =折旧前利润x所得税率一(折旧前利润一年折旧)x所得税率 =年折旧x所得税率 =25% x年折旧=年折旧X
