1、新旧会计准则与企业会计制度的比较新旧会计准则与企业会计制度的比较企业会计准则新旧政策比较专题第一部分 新企业会计准则改革背景及主要变化一、企业会计准则体系基本内容和框架1.我国会计核算体系改革历程（1）20世纪 90 年代初（ 1992年），以两则两制为标志开始实施 准则制定的工作。（ 20世纪 90年代初到现在都是会计准则和制度并 存时期）（2）1997.5.22 ，发布第一个具体会计准则关联方关系及其交 易。（3）1997年 xx 年，陆续发布了 16个具体会计准则（简称旧准 则）。（4）2000年 12月 29日，发布企业会计制度，推出企业会计制 度体系。（5）xx 年 2 月 15 日
2、，发布企业会计准则体系（简称新准则）（6）xx 年 1 月 1 日，新会计准则体系在上市公司的范围内实施， 同时鼓励其他企业执行。2.我国企业会计法律规范的层次第一层次：法律中华人民 _ 会计法第二层次：行政法规企业财务会计报告条例第三层次：行政部门规章（1）基本会计准则（2）财务通则（两个版本均有效）财政部第 4 号令， 1992.11.30 发布， 1993.7.1 开始执行财政部第 41 号令，xx.12.4 发布， xx.1.1 开始执行（要求国有 企业及国有控股公司执行）第四层次：行政部门规范性文件具体会计准则体系和企业会计制度体系（1）老准则 16 项（2）新准则 38 项（3）企
3、业会计制度体系（ 3 个）3.新企业会计准则体系的基本内容实施新会计准则体系的基本目标：建立起与我国社会主义市场经 济发展进程相适应， 与国际财务报告准则相趋同， 涵盖各类企业各项 经济业务，可独立实施的会计准则体系。（两个目标）xx 年具体事件：发布了 22 项新的具体会计准则，修订了现行的 基本准则，修改了过去的 16 项准则，发布了会计准则的应用指南。新会计准则体系的分类：（1）一般业务准则：存货、长期股权投资、投资性房地产、固定 资产、无形资产、非货币性资产交换等。（2）金融工具业务准则：金融工具确认和计量准则、金融资产转 移准则、套期保值准则（3）特殊行业的业务准则： 生物资产、原保
4、险合同、再保险合同、 石油天然气开采和企业年金基金等准则。（4）报表调整业务准则：会计政策、会计估计变更和差错更正准 则、资产负债表日后事项准则。（5）报表编制和披露业务准则：财务报告的列报、现金流量表、 中期财务报告等。（6）新旧准则的使用衔接：首次执行企业会计准则。企业会计准则体系的架构图二、企业会计准则核心理念1.把握好资产负债表观和综合收益观相对于利润表观和净利 润而言过去企业财务报告体系里面的报表主要三张，资产负债表、利润 表、现金流量表。实际上，三张报表的核心就是一张资产负债表。资产负债表提供的信息更为全面，它既代表了过去变动的一个结 果，还预示着未来变动的一个趋势。 越来越多的信
5、息需求者更关心资 产表。资产负债表中的“货币资金”的期初数和期末数展开就是现金流 量表，资产负债表中的“未分配利润”期末数减去期初数展开就是利 润表和利润分配表。资产负债表观与利润表观的比较【案例】某企业以 100 万元购买股票（假设无相关税费），初始 确认为交易性金融资产， 期末股票价值涨到 150 万元。第二年股票按 180 万元出售。（1）初始确认为交易性金融资产借：交易性金融资产成本 100贷：银行存款 1002）期末按公允价值计量 （资产公允价值的变动可能会影响到利润表）借：交易性金融资产公允价值变动 50贷：公允价值变动损益 50（3）股票按 180 万元售出时，做两笔账务处理第一
6、笔账务处理：借：银行存款 180贷：交易性金融资产成本 100交易性金融资产公允价值变动 50投资收益 30第一笔账务处理（体现我们已经把这个 50 万元从未实现的收益转化为已实现的收益）：借：公允价值变动损益 50贷：投资收益 502.处理好历史成本和公允价值的关系在新的基本准则里面，历史成本不再作为一个基本原则，而是作 为计量属性之一。公允价值的定义：熟悉情况的交易双方，平等自愿 的进行资产交换或者是债务清偿的金额。 公允价值运用的主要目的有 两个：一是解决一些特殊交易过程中，资产负债的计价问题，如：以 货易货的业务；二是解决一些会计要素后续计量的问题，如：交易性 金融资产的后续计量问题。
7、公允价值的发展历程：最早在 98 年老版会计准则中就引进了公允价值 （如：债务重组准 则、非货币性交易准则等）， 2000 年开始发布执行的会计制度体系 基本不用公允价值。 xx 年薪准则中再次出现公允价值，但对公允价 值运用加了很多限制条件，要求公司在运用时要谨慎运用（如：对投 资性房地产计量模式的选择规定，成本模式可以转为公允价值模式， 但一旦采用公允价值模式，不得再转为成本模式）。因为如果没有对 公允价值的运用加以限制， 将导致在实务工作中， 尤其在上市公司业 务处理过程中一些过分的滥用， 让其成为很多企业进行利润操纵的手 段。三、我国企业会计准则实施及国际趋同财政部要求：所有上市公司从
8、 xx 年开始实施，其他企业鼓励执行。 非上市企业执行的时间由各个省的财政部门来具体规定。中国企业会计准则与国际财务报告准则持续全面趋同路线图（征 求意见稿）：完成趋同的时间： xx 年。财政部才 xx 年将会启动准则 的修订工作，力争在 xx 年完成。xx 年要求所有的大型和中型企业实施。修订后的准则将会进入相 对稳定时期，仍然是由基本准则、具体准则和应用指南三部分构成。四、新企业会计准则的主要变化1.理念方面的变化。2.基本准则里面修改并且特出财务报告的目标。新准则强调财务 报告的目标是： 向报告的使用者提供有关会计信息， 反映管理层受托 责任的履行情况等。（现代企业的所有权与经营权相分离
9、）3.完善了会计的基本原则。 企业会计制度的 13 项核算原则会计信 息的质量要求，共 8 项。4.引入了公允价值。公允价值 1998年引入， xx 年基本取消，新 准则重新引入。5.修改了存货发出的计价方法，取消后进先出法。6.取消了资产价值准备转回的规定。对长期性资产要求：减值准 备一旦计提，不得转回。从而堵住企业利用减值准备操纵利润的空间。7.修改了债务重组的核算方法。8.修改了所得税的核算方法。对于所得税的核算方法，企业会计 制度规定可以选择应付税款法或纳税影响会计法。 新会计准则规定只 允许采用资产负债表债务法。9.改变了合并报表的基本理论。由过去的“母公司理论”转变为 侧重于“实体
10、理论”，更加突出以控制为标准来界定合并的范围。10.对金融工具进行了调整。 对金融工具 （包括金融资产和金融负 债）的初始确认以及初始计量和后续计量都做了一些新规定。11.在费用资本化方面做了一些改革。 一是将符合条件的开发费用 予以资本化；二是借款费用资本化范围扩大了。企业会计准则的最新变化新会计准则出台有非常好的制定理念：1.强化资产负债表观，淡化损益表观；2.注重合并报表，淡化个体报表；3.不再以抑制利润操纵为主要制订目标，转向如实反映企业资产 价值。三个理念应该说很完美，很先进，但在实际执行中遇到了问题。新企业会计准则实施后，上市公司操纵利润的手法层出不穷。【案例】 xx 年5 月 2
11、0日，福建水泥发布公告称，修正 xx 年上半 年度业绩预告。此前，公司预计上半年累计净利润为亏损 4500 万元 至 6000 万元，现在修正为预计净利润 1500 万元以上。福建水泥解释称，之所以在如此短的时间内实现扭亏，是因为公 司出售了 423万股兴业银行股票，获得投资收益 1.12 亿元。但是奇 怪的是，福建水泥在出售兴业银行股票仅仅 4 天之后， 又以更高的价 格买回同等数量的股票。这买一卖，福建水泥实际上多支付了 535 万元。四大疑问：（1）操纵利润；（2）会计失范；（3）损害了股东的利益；（4）未见董事会决议，未经股东大会批准通过。可见，新会计准则在 xx 年颁布后，仍然存在这
12、样那样的问题，因 而，xx 年准则颁布后直至 xx 年，准则制定部门又陆续出台了一些补 充性的规定， 对新准则进行重新规范， 相当于新准则出台后不断打补 丁。对这些补充性的规定我们称之为后续规范。 今天我们就对这些后 续规范进行系统的学习。一、合并范围问题潍柴动力将湘火炬视为拥有 28.12%股权的子公司并纳入公司财务 报表的合并范围。这样做合理吗？财政部关于做好执行会计准则企业 xx 年年报工作 _ 财会函 xx60 号企业应当正确理解会计准则中有关“控制”的规定，合理确定企 业合并类型和合并财务报表的合并范围。 判断企业对被投资单位是否 形成控制时，应当综合考虑被投资单位的股权结构、董事会
13、构成、日 常经营管理特点等情况 ?二、比例合并法能否使用xx 年实行新会计准则，比例合并法已经从新准则中取消，可是中 间又有变化。【案例】上海汽车 xx 年 11 月通过定向增发购买资产，分别持有 上海通用和上海大众各 50%股权，成为两家整车制造企业的第一大股 东。但由于外方共同持有的股权比例也是 50%，上海通用和上海大众 为上海汽车与外方共同控制，均为上海汽车的合营企业。上海汽车可否采用比例合并法将上海通用和上海大众纳入合并报 表范围 ? 按新会计准则的规定合营企业应采用权益法核算， 不能进入 合并报表。但 xx 年的规定有变化。1. 专家工作组意见第三号 xx0820问：企业在编制合并
14、财务报表时，对于合营企业能否采用比例合 并?答：企业在编制合并财务报表时，对于能够实施控制的子公司， 应当纳入合并财务报表范围合并。 对于能够与其他投资者一并实施共 同控制的合营企业， 在合并财务报表中可以选择采用权益法进行核算 或是进行比例合并。麻烦教务听个时间点，谢谢！2. 企业会计准则讲解：在合并报表中，企业在目前也可以根据实际情况采用比例合并法 对合营企业报表进行合并， 但必须在附注中予以说明。 上年度比较合 并财务报表中列示的少数股东权益，应当按照合并报表准则的规定， 在所有者权益类列示。3.企业会计准则解释第 2 号 xx0807答：按照企业会计准则第 33 号合并财务报表的规定，
15、投 资企业对于与其他投资方一起实施共同控制的被投资单位， 应当采用 权益法核算，不应采用比例合并法。但是，如果根据有关章程、协议 等，表明投资企业能够对被投资单位实施控制的， 应当将被投资单位 纳入合并财务报表的合并范围。目前的规定，不允许采用比例合并法。三、同一控制下企业合并的合并报表【案例】 xx 年 04月 23日云南白药公告：本年报表合并范围新增 三家子公司均为同一控制下的合并。 ?公司因同一控制下的企业合并 产生的追溯调整事宜对 xx 年比较财务报表已重新表述。 xx 年初由于 该事项追溯调整的变更累计影响数为86,368,425.92 元，其中调增资本公积 86,646,352.2
16、2 元，调减 未分配利润 9,392,477.51 元，调增盈余公积 9,114,551.2l 元。该同 一控制合并事项对 xx 年度财务报表本年金额的影响为调减未分配利 润 6,413,902.53 元，调增盈余公积 261,654.08 元，调减净利润 6,152,248.45 元。财政部规定：对于比较期间的合并报表，视同比较期间合并行为 已经发生， 要将被合并方自比较期初就纳入合并范围。 但是并不是说 上述长期股权投资自比较期初就已经存在， 而是在比较期初将合并方 的资产：负债项目和利润表项目相加，在合并行为发生时，相当于被 合并方股东收回了在合并实体的投资。四、通过多次交易分步实现的企
17、业合并新旧会计准则对比及对上市公司的影响摘要： xx 年 2月 15日，财政部发布了包括 1 项基本准则和 38 项具体准则在内的企业会计准则体系， 这标志着中国与国际财务报告 准则趋同的企业会计准则体系正式建立， 对于完善我国社会主义市场 经济体制、提高对外开放水平和加速中国融入全球经济都具有重要意义。在会计准则体系的基础上，分析了新会计准则体系的变革，并结 合案例论述了新会计准则体系对上市公司的影响。关键字：新会计准则 上市公司 影响新会计准则体系将理念基础、指导思想、体系设计、内容安排、 技术标准等融为一体，整个体系逻辑严密、首尾一贯，实现了我国会计准则的诸多重要创新。新会计准则的变化及
18、对上市公司的影响主要有以下几个方面：一、新旧会计准则对比分析1、存货新准则做出如下修改：（1）、由于原料物价上涨可能被企业利用作为调减利润的手段， 所以取消了后进先出法。2）、建造存货的借款费用符合条件的，可以计入存货的成本2、非货币资产交换（1）计量基础不同。原准则只允许采用账面价值，新准则允许在 符合条件的情况下以公允价值为基础确定换入资产成本， 并确认损益（2）损益确认原则不同。 原有准则下损益的确认取决于是否支付 补价；新准则下损益的确认取决于是否以公允价值确定换入资产成本。3、长期股权投资新会计准则对于公司在进行长期股权投资时的会计处理进行了重 新修订，当公司长期股权投资的成本小于应
19、该获得权益的公允价值时，其差 额计入当期损益。 而之前的会计准则中长期股权投资差额会在一定年 限内摊销。也就是说，在原准则下类似事件会影响公司未来一定年度 的收益，而在新准则下只影响当年收益。对于企业价值而言，一方面重要长期股权投资应象上述房产投资 一样单独估值，另一方面， 即便是在原准则下，股权投资差额摊销对 公司利润的影响也要在估值时予以剔除， 以还原企业的真实经营状况 和现金流水平。4、股份支付（1）、现行准则未对股份支付作出规定，新准则填补了空白，适 应了上市公司实际需要。（2）、对职工股份支付的确认，体现了与职工薪酬一致的原则， 即在职工提供服务的会计期间将股份支付计入成本费用； 不
20、同的是计 量基础。（3）、权益结算的股份支付以授予日权益公允价值为基础，不确 认后续公允价值变动； 现金结算的股份支付以计量日权益工具公允价 值为基础， 后续公允价值变动计入当期损益， 并且引入了稀释的每股 收益概念。5、借款费用 主要变化：符合资本化条件的资产概念的推出它是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可 使用或者可销售状态的固定资产、 投资性房地产和存货等资产。 另外， 建造合同利息费用资本化也有变化， 借款费用允许资本化的范围扩大 了：由专门借款扩大到一般借款，体现了实质重于形式的原则 .6、无形资产新准则规定当土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时， 土地使用
21、权账面价值不转入在建工程成本，作为无形资产核算。在使用寿命结束时，市场还可能存在的情况下，无形资产可以有 残值。无法合理估计其使用寿命的无形资产，应作为寿命不确定的无形 资产。准则规定， 对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不 需要摊销， 但需要至少于每一会计期末进行减值测试。 我们看出新准 则在以下方面发生了变化： 1、适用范围发生变化； 2、区分使用寿命 有限的和使用寿命不确定的无形资产， 并采用了不同的会计处理； 3、 不再限定无形资产的净残值为零。7、债务重组新老准则对比的变化主要体现在以下几个方面：1）公允价值的使用。原来对偿债资产是按资产的账面价值入账，新准则规定用于偿债的资
22、产在债务与债权人账务中均按公允价值计 量。公允价值与账面价值的差额计入营业外收支（2）债务重组利得与损失。债务重组利得原来计入资产本公积， 损失则计入营业外支出。 新准则规定， 不管是重组利得还是重组损失 均计入营业外收支。 8、职工薪酬引入辞退福利概念，规范了其确认和计量原则。现代企业人员变 更是很常见的现象， 企业从自身发展的角度辞退员工也很正常， 规范 的出台符合现在发展状况与未来发展趋势。 也为实际会计操作提供了 依据。通过以上分析可以得出以下结论，新会计准则内容更多，核算更 复杂，信息披露更严格，这样对会计人员也提出了更高要求，在一定 程度上也会带动会计人员素质的提高。 新会计准则的
23、实施必将带动我 国会计信息质量的较大提升， 优化经济发展环境， 也能为国家决策提 供更可靠更客观的资料。 必将对我国经济的发展带来积极深刻而长远 的影响。、新准则对上市公司的影响1、规范经济行为保护投资者利益新会计准则在现金流量表、债务重组、资产负债表日后事项、关 联方披露等做了重新的规定 , 实施后会给上市公司带来积极的影响 , 这样会有助于上市公司的金融风险防范 , 促使上市公司更加的注重 公司资本的质量 , 更加规范上市公司的债务重组 , 提高上市公司会 计信息的真实性和上市公司的可信度。从现金流量表来看。上市公司必须依据新会计准则对所投资的的 金融资产在会计报表中进行披露 , 并且要在
24、财务报表中编制现金流量 表, 以满足上市公司管理决策需要。现金流量表是指反映企业在一定 会计期间现金和现金等价物流入和流出的报表。 是以现金为基础编制 的财务状况变动表， 它与以资本运转为基础编制的财务状况变动表不 同,现金流量表提供了新的信息 , 这些信息弥补了营运资本理论与实 际相脱离的缺陷 , 使得广大的投资者便于从报表中了解上市公司在一 定的会计期间内现金和现金等价物的变动情况 , 从而评价上市公司获 取现金和现金等价物的能力 , 并以此来预测上市公司未来现金流量。对于上市公司的管理层来说 , 可以掌握现金流动的信息 ,调度好资 金的使用,以使资金获得最大的利用。 从以前的经验来看 ,
25、 上市公司的 现金流量对公司的生存和发展有着很大的相关性 , 就是公司在有盈利 的情况下 ,一旦出现现金周转不畅， 现金调度不灵 ,公司就面临着困境 甚至会因此而破产。象巨人集团 , 在当时还有盈利的情况下而修建巨 人大厦, 致使公司现金周转不畅而从广大投资者的眼中消失。通过现 金流量表，管理层可以及时的掌握现金流动的信息 , 为科学、合理地 利用资金奠定基础。对于广大的投资者和债权人来说，可以通过现金流量表所提供的 信息来了解公司现金的使用情况和生成现金的能力 , 广大投资者对那 些现金生成能力强的公司表现出很大的兴趣 , 往往这些公司是他们投 资的重点。广大的投资者和债权人最关心的是公司在
26、某一时段是否有 足够的现金支付股利或偿还到期的债务。 偿还各处到期债务以及扩大 生产经营规模都需要有足够的现金 , 未来公司的投资能力需要有足够 的资金。现金流量表提供的信息恰好能满足了企业投资者和债权人的 这些需求。2、促使上市公司更加的注重公司资本的质量根据金融工具确认和计量的准则，公司对应收和应付款项应采用实际利率法，按摊余成本计量。这使得上市公司不得不将长期资产、 负债的账面价值减至未来现金流的折现金额。 这样就充分体现了资金 的占用成本， 一定程度上促进上市公司管理层对资产负债结构、 产品 赊销政策进行优化。新会计准则要求上市公司的资金的时间价值必须得到体现 , 这样 上市公司的成本
27、的确定就比以前有所不同了 , 具体而言：（1）、对投资成本确定根据长期股权投资准则规定，采用成本法核算的长期股权投资应 当按照初始投资成本计价， 追加或收回投资时应当调整长期股权投资 的成本；被投资单位宣告分派的现金股利或利润应确认为当期投资收 益；投资企业确认投资收益， 仅限于被投资单位接受投资后产生的累 积净利润的分配额， 所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分应 作为初始投资成本的收回；对于购入的股权，实际支付的价款中包含的已到期尚未领取的利息作为应收项目处理；对于取 得股权投资而发生的相关费用，计入投资成本，如数额不大的，可于 取得时直接计入当期投资收益。如数额较大，可采用分期摊销方
28、法， 于股权购入后至到期前的期间内在确认相关股票利息收入时摊销， 计 入投资收益； 在计算股权投资溢价或折价时， 按投资成本扣除相关费 用后的差额确定。 企业取得的长期股权投资所付代价应当构成投资成本，为了对够入的股权溢价或折价进行真实计算 , 应当在计算溢价或 折价时按扣除所支付的相关费用。（2）、对非货币资产投资成本确定旧准则对以放弃非货币资产取得的股权投资规定，将其投出资产 的公允价值大于其账面价值的差额扣除未来应缴所得税后的余额作 为资本公积准备项目， 投出非现金资产的公允价值少于其账面价值的 差额计入损益。而现在的新会计准则规定公允价值与换出资产账面价 值的差额计入当期损益， 很可能
29、一些上市公司一旦获得债务全部或者 部分豁免，当期利润就很可能增加很多 , 这样就极大的提高了每股收 益。3、更加规范上市公司的债务重组根据新会计准则规定，债务人以现金清偿债务的，债务人应当将 重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额， 确认为债务重组利 得，计入当期损益；以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债 务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额， 计入当期损 益；转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额， 计入当期 损益；将债务转为资本的， 债务人应当将债权人放弃债权而享有股份 的面值总额确认为股本， 股份的公允价值总额与股本之间的差额确认 为资本公积；重组债务的账面
30、价值与股份的公允价值总额之间的差额， 计入当期损益。 例如在郑百文的债务重组例案中， 信达公司与郑百文 签订债务豁免协议， 免除郑百文的 . 亿元债务。 按照 xx 的准则规 定，“因修改其他债务条件进行债务重组的，债务人应将重组债务的 账面价值减记至将来应付金额， 减记的金额作为债务重组收益， 计入 资本公积,而不计入当期损益”，郑百文就不能够获得 1.5 亿元的重 组收益。但是按照新的准则规定这笔收益能够计入期损益， 债务人可 以通过债务重组实现巨额收益。新会计准则和企业会计制度的异同会计准则和会计制度是我国会计规范的两种形式，它们之间有相 通的地方，也各有自己的侧重点。会计准则是以特定的
31、经济业务（交易与事项）或特别的报表项目 为对象，它详细分析各该业务或项目的特点， 规定所必须引用的概念 的定义，然后以确认与计量为中心并兼顾披露， 对围绕该企业或项目 有可能发生的各种会计问题作出处理的规定。 人们学习了一份具体的 会计准则，将会熟练地了解特定会计业务的会计处理的全过程。会计制度则采取另一种形式。它是以某一特定部门特定行业或所 有部门的企业为对象， 着重对会计科目的设置、 使用说明和会计报表 的格式及其编制加以详细规范。从这里可以看到，会计准则同会计制度有两个最主要的差别：一是规范的对象不同；具体准则按经济业务或项目，制度按一个 企业；二是规范的重点不同：准则侧重于确认和计量，制度侧重于记录 和报告， 确认和计量的内容有机地体现在会计科目及使用说明中。 这 样，准则重点是规范会计决策的过程， 而制度是重点规范会计的行为 和结果。采用准则的形式可引导会计人员从经济业务的确认、计量开始考 虑进一步决定怎样记录和报告（披露）；采用制度的形式，会计人员能直接使用科目进行记录，并按规定 程序和格式编制报表。对比起来，准则比较抽象，比较难学难懂，操作性较差；而制度比较具体，容易了解和操作但准则的优点是“准则比较原则、概括，在表述方式上更接近于 国际上通行的会计准则体例，能提高广大会计人员的职业判断能力， 掌握财务会计的全过程，并能举一反三，增强解决新
