1、另一方面，对税收观念理解的改变为企业税收筹划排除了思想障碍。在很长的一段时期内，人们把税收看作企业对国家应有的贡献，忽视了作为纳税主体的企业在依法纳税过程中的合法权利，甚至把税收筹划与偷逃税款混为一谈。随着社会主义市场经济的发展并逐步国际化、知识化、信息化，我国逐步消除了税收筹划在理论上和宣传上的禁区，企业财务管理者也开始认识到税收成本的作用，国家税收征收管理法和刑法对偷逃税款的内含和外延作了明确的界定。2.新会计准则下企业会计政策选择空间的变化对税收筹划产生影响新会计准则下与原有的会计制度中会计政策相比，特点鲜明，具体表现在:首先，存货计价方法取消了后进先出法，这在一定程度上限制了企业通过选
2、择为计价方法来调节利润的空间。其次，新资产减值准则明确计提的有关减值准备不得转回；第三，新会计准则中无形资产费用化的规定有了变化，将无形资产的研究与开发费用进行了区别，在满足一定条件的情况下，可以将开发费用资本化。这些都对企业税收筹划产生影响。新准则的出台和实施对企业提出了新的更高的要求，企业在熟悉税法和新会计准则的前提下，找到税法与准则之间的切合点，选择最优的会计政策，达到税收筹划的目的。3.在会计政策选择中进行税务筹划成本低、选择性强会计政策选择中的税收筹划，是纳税人按照税法的具体要求和生产活动经营的特点，合理地选择会计制度，使企业既依法纳税，又能充分享受税法所规定权利和优惠政策，实现企业
3、价值最大化财务目标的财务决策活动。税收筹划与会计政策有着密切的关系，特别是企业所得税的筹划，受会计政策选择的影响非常明显。会计政策选择的税收筹划主要运用了缩小税基和延期纳税两种方法。即企业通过会计政策的选择，采用缩小税基，可以达到减少纳税；延期纳税，可以获得资金使用价值的效果。从而使企业能够充分享受税收优惠，实现税后利益的最大化。与其他税收筹划活动相比，在会计政策选择中进行税收筹划成本低，可操作性强，其仅仅是在经济活动发生之前通过对会计政策的选择达到筹划的目的，是以既定的经济活动为前提的，一般不改变企业正常的生产经营活动和经营方式，而其他税收筹划活动往往要对筹资活动、投资活动、经营活动等进行调
4、整。比如投资的筹划活动可能要求企业改变投资行业、投资方式和投资地点等，这些调整往往要受企业外在的客观经济环境的制约，也会受到企业内部经济、技术的制约，而且伴随着这些调整必然会有相应的资金和时间资源的支出，因此，筹划成本较高。相对而言，在会计政策选择中进行税收筹划对企业正常的经营活动的影响小，成本低，所受的约束条件也较少，同时，更易于操作。这些特有的优势使得会计政策选择中的税收筹划日益受到企业的重视。二、税收筹划下会计政策的选择应注意的问题（一）法律环境和经济政策的影响法律是政策的制度化、政策化，企业必须在会计法所允许的范围内选择会计政策，其税务筹划同时受到税法、公司法、合同法等一系列法律法规的
5、影响。由于我国现行会计制度和税法存在众多差异，会计法规中可供选择的会计制度不一定被税法所承认，因此，在会计政策的选择过程中进行税务筹划尤其受到税法的制约。如我国税法中对固定资产采取加速折旧法的范围及固定资产折旧年限等作出了限制性的规定，并非每个企业都可以自行选择。不符合法律规定的，税务机关有权调整，所以在选择具体会计政策时应对照税收有关法律法规。同时，国家的宏观经济政策也会影响会计政策选择的税收筹划，如国家支持的产业和地区往往会享受较多的税收优惠，这也会直接影响到企业各项会计政策的选择。（二）企业经营目标和组织形式的影响随着经济环境的变化和企业所处的发展环境的改变，企业经营管理人员往往会选择不
6、同的经营战略，这些经营战略的实施在一定程度上需要借助于会计政策的选择。比如，体现谨慎性原则的会计处理方法是会计政策选择中的税收筹划的一种方式，企业在采用谨慎经营的方针时，往往在会计政策的选择上尽可能选择体现谨慎原则的会计处理方法，以避免风险的产生；而如果企业为了开拓市场，显示实力，则需要在会计信息中显示其经营业绩和发展潜力，因此，要尽可能少的采用体现谨慎性原则的会计处理方法。企业组织形式的不同，也会影响到会计政策的选择，企业组织形式的不同，决定了企业资本来源的不同，从而对会计政策选择中进行税收筹划的要求也不同。比如，公司制的上市公司有会计信息充分披露的要求，为了粉饰报表，夸大业绩，企业管理者可
7、能会放弃节税而求其次。（三）会计政策选择必须注意保持一贯性原则会计政策一旦确定，除特殊情况外，一定时期内（一年或者长于一年的营业周期）不得随意变更，否则就会削弱会计信息的可比性。可是在符合法律和会计制度等行政法规、规章的条件下，或者变更后能够提供更可靠更相关的会计信息时，企业就可以变更其会计政策，但必须在财务会计报告中披露会计政策变更的有关情况。三、税收筹划下会计政策选择的空间我国会计法规在规定企业会计准则的同时，也为企业提供了可供选择的会计政策，现行的税法对此也大都予以认可。不同会计政策选择下的会计处理方法会形成税负不同的纳税方案，这为企业提供了税收筹划的空间。另外，从企业追求利益最大化的角
8、度看，企业具有利用会计政策进行税收筹划的内在动机，而税收法规的不完整性，使得税收筹划中会计准则的选择有了运用的空间。目前，我国会计政策可分为两类 陈云梅、谢达理会计处理和会计政策选择中的税收筹划商场现代化，2011年，第5期，第323页：一类是强制性会计政策。如会计期间的划分,记账货币,会计报告的构成和格式，收入确认原则、资产的入账价值规定等，这类会计政策是企业必须遵守的，没有选择的余地，因此不属于税收筹划的范畴。另一是可选择的会计政策，比如坏账准备的计提方法有应收账款余额百分比法，账龄分析法，销货百分比法，计提比例由企业自行决定；存货计价方法有先进先出法，个别计价法，全月一次加权平均，移动加
9、权平均法，可供企业自行选择；固定资产折旧方法有直线法，双倍余额递减法，工作量法，年数总和法，固定资产的预计使用年限，预计净残值由企业根据具体情况来确定；股权投资的核算可以根据持股比例和及控制程度的不同分别采用成本法和权益法；各项准备金的计提数由企业自行判断确定。除上述可供选择的会计政策外，还有外币的折算方法，债券的溢折价摊销方法，费用的摊销方法都属于可供选择的会计政策范围。这些可选择的会计政策，给税收筹划提供了空间。企业可以在国家统一会计制度规定的会计政策中，根据自身的经营情况和税收的相关法律规定，在权衡利弊的前提下，选择能减轻税负、实现企业财务目标的最优会计政策。根据我国2006年发布实施的
10、新企业会计准则规定，可供选择的具有代表性的会计政策主要有：（一）存货计价方法的选择存货是指在企业在日常活动中持有以备出售的产品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料或物料等，包括各类材料、在产品、半成品、产成品、商品以及包装物、低值易耗品、委托代销商品等。在企业中，存货资金是企业流动资金的重要组成部分，存货费用在产品成本中占有很大比例，而且存货种类繁多，变动频繁。因此，存货核算在产品成本中占有很大比例。存货核算在会计核算中占有很重要的地位。在市场经济条件下，存货价格是不断变化的，它随着市场供求的变化，价格围绕价值作上下波动。企业购进存货也是分期分批的，存货价格的变
11、动，势必影响到产品成本的变化，从而影响到企业的利润，最终对企业纳税情况产生影响。新会计制度规定，领用或发出的存货，按照实际成本核算的，应当采用先进先出法、加权平均法、移动平均法、个别计价法等确定其实际成本。存货的计价方法由企业自行选择。计价方法一经选用，在一定时期内（一般为一年）不得随意改变。这些规定，为企业进行存货计价方法的选择提供了空间，也为企业开展税收筹划，实现税后利润最大化提供了法律依据。当物价不断下降时，采用先进先出法计价，期末存货价值降低，销货成本增加，从而减少应纳税所得额，达到“节税”目的；而当物价上下波动时，企业应选择加权平均法或移动加权平均法对存货进行计价，可以避免因销货成本
12、的波动，而影响各期利润的均衡性，进而造成企业各期应纳税所得额上下波动，增加企业安排资金的难度。当应纳税所得额较大，企业未有足够的现金时，可能会影响企业的其他经济活动，有的甚至会影响企业的长远发展。当然，如果企业正处于所得税的免税期，意味着企业在该期间内获得的利润越多，其得到的免税额也就越多，因此，在选择存货的计价方法时，应选择扩大免税期利润的方法；相反，如果企业正处在征税期，其实现利润越多，则缴纳的所得税越多，那么，企业就可以选择减少当期利润的方法，减轻企业税负。对存货计价方法进行选择，企业应搜集有关信息，力求准确判断存货价格走势，必须充分考虑市场物价变化趋势因素的影响并结合自身的情况，选择合
13、理的计价方法。（二）固定资产折旧方法的选择1.计提方法的选择折旧是指固定资产在使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行的系统分摊。按照我国现行会计制度规定，企业常用的折旧方法有平均年限法、工作量法、年数总和法和双倍余额递减法等，运用不同的折旧方法计算出的折旧额在量上不相等，分摊到各期生产成本中的固定资产成本也不同，进而影响企业的利润水平和税金支付。由于在折旧方法上存在差异，这为企业进行税收筹划提供可能。在税收筹划中，企业应在综合考虑多种因素的基础上，选择最有利的折旧政策。在减免税时期，企业应采用直线法折旧，可以延缓折旧的提取，增加减免税的所得，享受最大的税收优惠。在非减免税期间，选择加速折旧
14、法（年数总和法、双倍余额递减法），使固定资产折旧提前扣除，以达到所得税的税基递延，把税款推迟到后期缴纳，从而取得延期纳税的目的。由于我国对企业计提固定资产折旧做出了详细的规定，每种折旧政策都有各自的使用范围，尤其是国家有关法规对加速折旧方法的使用制定了行业、固定资产种类及使用状况等多种限制。这就要求企业在折旧方法选择上必须符合有关规定，若企业超出法律规定选择的折旧方法不仅不能给企业带来节税效益，还可能因其行为违背法律规定而使企业遭受诸如罚款等损失。2.折旧年限的选择企业在计提固定资产折旧年限的税收筹划中还要结合税收优惠条件，合理安排折旧年限。现行会计制度和税法对固定资产折旧年限给予企业一定的选
15、择空间。由于使用年限本身就是一个预计的经验值，使得折旧年限容纳了许多认为的因素，为税收筹划提供了可能性。这样企业可以根据自己的具体情况，选择对企业有利的折旧年限对固定资产计提折旧，已达到节税的目的。一般情况下，在企业创办初期且享有减免税待遇时，企业可以通过延长折旧年限，将计提的折旧递延到减免税期后计入成本，从而获得节税的好处。而对于一般性企业，即处于正常生产经营期且未享有税收优惠待遇的企业来说，缩短固定资产折旧年限，往往可以加速固定资产成本的回收，使企业后期成本前移，前期利润后移，从而获得延期纳税的好处。3.预计净残值率的选择预计净残值率是指固定资产经过一定的磨损和侵蚀等原因，在固定资产预计使
16、用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。这部分价值企业无法用计提折旧的方法补偿。所以，在计提折旧时，要将这部分价值从原值中扣除。预计净残值率的大小会影响折旧额，从而影响纳税额。所以企业在进行税收筹划时，可在法律界定的范围类，适当的将残值率下降12个百分点 张凤元税收筹划中会计政策选择的运用财税天地，2007年，第6期，第118页，随着预计净残值的减少，就可以相应增加计提的折旧额，从而达到税收筹划的目的。（三）坏账处理方法的选择企业所得税税前扣除管理办法第四十五条规定：纳税人发生的坏账损失，原则上应按实际发生额据实扣除，但也规定在不超过年末
17、应收款余额的5内计提的坏账准备可在税前扣除。这在一定程度上有延迟纳税的作用，即将应纳税款延期缴纳，从而获得资金的时间价值。我国准则规定，采用备抵转销法核算坏账损失。备抵法在年末先将坏账准备计提出来，增加当期费用，就可以减少当年应纳税所得额，增加了企业的流动资金。企业财务人员从企业经济利益出发，在税收规定允许的情况下，应该选择坏账损失备抵转销法，可以滞延企业所得税的缴纳期，从而减轻企业负担，增加企业流动资金，降低当期应纳税所得额，等于享受一笔无息贷款。新会计制度第五十三条规定：“企业计提坏账准备的方法由企业自行确定”。在企业会计实务中，计提坏账准备可供选择的方法有应收款项余额百分比法、赊销百分比
18、法和账龄分析法等。一般说来，采用账龄分析法时，由于应收款项发生的时间是客观存在的，各账龄段上应收款项的数额是确定的，而坏账损失率的估计又要兼顾账龄的长短，因而所计算的坏账准备数额是相对固定的。若采用应收款项余额百分比法和赊销百分比法，在应收款项余额或赊销收入相对固定的情况下，企业可以根据应收款项的质量、预期坏账的多少等，较为灵活地确定不同会计期间的坏账损失率，从而达到节税的目的。（四）无形资产自主研发的税务筹划新会计准则中无形资产定义为“企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。”新准则规定，企业内部研发项目支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出。研究阶段的支出，应当于发生时计入当
19、期损益，开发阶段的支出满足一定条件的允许资本化。会计上要求企业对研究开发的支出单独核算，准确归集技术开发费用实际发生额，并准确归属该支出属于研究阶段还是开发阶段，再判断将其费用化还是资本化。我国税法规定，企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的技术开发费，按规定予以税前扣除，全额计入管理费用。扣除企业在一个纳税年度实际发生的技术开发费，在按规定实行100%扣除基础上，允许再按当年实际发生额的50%在企业所得税税前加计扣除。可见，税法没有要求区分研究阶段支出和开发阶段支出，研究开发支出全部为技术开发费。此外，税法还规定，企业用于研究开发的仪器和设备，单位价值在30万元以下的，可一次或分次计入成
20、本费用，在企业所得税税前扣除，其中达到固定资产标准的应单独管理，不再提取折旧；企业用于研究开发的仪器和设备，单位价值在30万元以上的，允许其采取双倍余额递减法或年数总和法实行加速折旧，具体折旧方法一经确定，不得随意变更。会计上确定的固定资产标准单价一般远低于30万元，从而造成会计和税法的差异。研究开发的设备支出，如果单位价值在30万元以下，一方面可以一次计入技术开发费税前扣除；另一方面可以随技术开发费的加计扣除再扣除设备支出的50%。单位价值在30万元以上的，采用加速折旧法计提折旧可以增加前期折旧费用，进而增加前期技术开发费及加计扣除额，把税款推迟到后期缴纳，相当于依法从国家取得了一笔无息贷款
21、。自主开发无形资产的税收筹划要求企业准确掌握、用好国家对企业自主创新进行研究开发的税收优惠政策。 四、税收筹划应注意的问题 （一）正确树立税收筹划意识，规避税收筹划的风险首先，企业管理人员和财务人员应研究掌握法律规定，充分领会立法精神，准确把握纳税政策内涵。税收筹划必须遵守合法性原则，全面、准确地把握政策的规定是规避税收筹划风险的关键。其次，加强与税务部门的联系与沟通。通过与税务部门的交流与沟通，及时获得最新的税收信息，得到税务部门的指导与认同，确保税收筹划的正确实施。最后，可以聘请税收筹划专家，提高税收筹划的权威性和可靠性。税收筹划是一门综合性学科，涉及纳税、会计、企业管理、经营管理等多方面
22、，专业性比较强。对于那些综合性的、与企业全局关系较大的税收筹划业务，最好还是聘请税收筹划专业人士（如注册税务师）来进行，从而进一步降低税收筹划的风险。（二）注意提高针对性、可操作性和可行性1.要有针对性不同的地区、不同的行业、不同的部门，国家对其有不同的税收政策，企业要针对自身的情况进行投资、产品结构调整，促使产业结构合理。2.要有可操作性税收筹划是对政策信息的一次深加工，如何运用政策、采取何种方式和方法都有据可查。企业有充分的空间进行税收筹划，从中选择适合自己企业和产品特点的纳税方式。尽管在具体筹划中会因许多因素而得出不同的方案，但这些方案必须是可以操作的，没有或难以操作的节税方案不可取。3
23、.要有可行性可行性强调的是企业必须根据企业自身的产、供、销、人、物的具体情况，而且还必须符合社会经济环境，离开客观条件进行税收筹划是不可行的。（三）兼顾税收与利润，遵循成本效益原则税收筹划作为财务管理的范畴，它的目标由企业财务管理由企业财务管理目标所决定，即实现利益的最大化，也就是说必须综合考虑该税收筹划方案，一味地追求税负的降低可能会导致企业总体利益的下降，税收利益只是其考虑的一个因素而已，税收筹划仅仅是纳税人进行经营的一种手段，是一种生产经营活动方式，其根本目的应当与纳税人的生产经营目的一致，即追求利益的最大化。一些企业在做筹划方案时，把所有心思都放在如何最大限度地节省税收上，这种方式可能
24、会损失一定的利润，导致省下的税额还没有损失的利润多，得不偿失。税务筹划必须遵守成本效益原则，只有企业的利益最大化时企业税收筹划才是成功的筹划。因此，在税收筹划中，如果有多种方案可供选择，企业应选择使企业自身价值最大化或者税后利润最大化大方案，而不一定是税负最轻的方案。在尽量减少税负的同时，兼顾企业的利润目标，达到税收与利润的最佳化。总之，随着改革开放和经济发展速度加快等各种因素的变化，我国会计准则和制度也在不断完善中，向统一性、国际性方向靠拢，扩展了会计政策选择的空间，我国税收筹划会计政策选择空间必将不断扩大，因此，企业在为税收筹划制定或会选用计政策时，应根据自身的情况选用会计政策，在国家规定
25、政策允许的前提下，选择适当的税收筹划方案来降低税负，实现企业税后收益的最大化。同时，新准则的出台和实施对企业财务人员提出了更高的要求，一方面，企业财务人员要熟悉税法要求，在税法规定的范围内进行筹划，另一方面也要不断学习研究新的会计准则，寻找准则与税法的切合点，从而为企业做出最优的会计决策。注释：14参考文献1刘运暖、李占杰.试析会计政策选择对税收筹划的影响.财会研究，2011年，第12期2刘耀华.会计政策选择与税收筹划.内蒙古科技与经济，2011年，第2期3杨光会.税收筹划中的会计政策与会计估计运用.现代商业，2011年，第2期4陈云梅、谢达理.会计处理和会计选择中的税收筹划.商场现代化，2011年，第5期5王晓玲.对中小企业会计政策选择中纳税筹划的思考.内蒙古科技与经济，2010年，第3期6林婷.解读新企业所得税与纳税筹划.企业科技与发展，2010年，第14期7张艳纯.谈会计政策选用的税收筹划.商场现代化,2008年，第7期8李闵洲.新准则下的企业会计政策选择.财会研究,2008年，第6期9张凤元.税收筹划中会计政策选择的运用.财税天地,2007年，第6期10钟雷.企业所得税税务筹划方法探讨.财会探讨,2007，第8期
