1、课件房地产企业所得税汇算清缴与年度纳税申报表填报技巧2010年房地产企业所得税汇算清缴与年度纳税申报表填报技巧第一讲 房地产企业所得税汇算清缴概述一、汇算清缴的企业范围（一）汇算清缴的企业范围 1、从事生产经营活动的居民企业2、从事生产经营活动的非居民企业3、注销清算的企业4、核定应税所得率征收所得税的企业注意：核定定额征收所得税的企业不需要汇算清缴。（二）汇算清缴注意的问题1、不管纳税人是否在减免税期间，一律进行汇算清缴2、年度终了后，应纳税所得额计算的结果不管属于盈利还是亏损，必须进行汇算清缴二、年度纳税申报应当注意1、延期申报2、延期缴纳3、申报有误4、汇算清缴退税程序5、汇总缴纳分支机
2、构不进行汇算清缴，但应将分支机构的营业收支等情况在报总机构统一汇算清缴前报送分支机构所在地主管税务机关。总机构应将分支机构及其所属机构的营业收支纳入总机构汇算清缴等情况报送各分支机构所在地主管税务机关。（国税发【2009】79号第13条）三、企业的法律责任纳税人未按规定期限进行汇算清缴，或者未报送本办法第八条所列资料的，按照税收征管法第62条：纳税人未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，可以处二千元以上一万元以下的罚款。（国税发【2009】79号第15条）第二讲 房地产企业2010年度汇算清缴政策及申报表的填报技巧第一行：营业
3、收入一、填报：（一）营业收入=主营业务收入（FB1-2）+其他业务收入（FB1-8），填报的结果与利润表一致。（二）附表一第1行“销售收入合计”=主营业务收入+其他业务收入+视同销售收入（FB1-13）+当期收取的预售房款，是计算广告费、宣传费和业务招待费扣除限额的计算基数。二主营业务收入包括的内容（附表一）（一）销售货物收入不同销售方式下，销售收入的确认（1）一次性全额收款方式：应于实际收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日，确认收入的实现。注意：取得索取价款的凭据是指：书面合同约定的付款日期的当天；未签订书面合同的或书面合同未约定付款日期的，销售收入的确认时间为开发产品所有权或使用权转移的
4、当天。（2）分期收款方式：应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。 （3）银行按揭方式：应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。（4）委托代销方式1）支付手续费方式：按合同约定价款于实际收到代销清单的当天确认收入实现。2）视同买断方式：按售房合同约定价款与买断价格孰高原则确认收入的实现，确认时间为实际收到代销清单的当天。3）基价（保底价）并实行超基价双方分成方式：第一种情况：属于房地产企业与购买方直接签订销售合同的：第一，售房合同约定价款高于保底价的：按
5、售房合同约定价款于实际收到代销清单的当天确认收入的实现，不得扣除支付给受托方的分成额第二，售房合同约定价款低于保底价的：按保底价于实际收到代销清单的当天确认收入的实现。第二种情况：属于受托方与购买方直接签订售房合同的按保底价+按规定取得的分成额，于实际收到代销清单的沸腾确认收入的实现。4）包销方式：包销期内可根据包销合同的有关约定，参照上述1至3项规定确认收入的实现；包销期满后尚未出售的开发产品，企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。 （二）提供劳务收入1、确认条件：（1）收入的金额能够可靠地计量；（2）交易的完工进度能够可靠地确定；（3）交易中已发生或将发生的成本能够可
6、靠地核算。2、完工进度可以选择下列方法之一确定：（1）已完工作的测量；（2）已提供劳务占劳务总量的比例；（3）发生成本站总成本的比例。3、当期收入和成本的确认公式：（1）当期收入=已收或应收合同协议价*完工进度-以前年度已经确认的收入（2）当期成本=估计总成本*完工进度-以前年度已经确认的成本（三）让渡资产使用权收入【思考】甲房地产企业将开发产品的一部分出租给乙企业使用，租赁期限2年，合同约定，乙企业必须在2010年10月份预付租金24万元，2011年1月份交付开发产品的使用权。问：甲房地产企业应当将24万元的租金收入确认为2010年度的收入缴纳企业所得税还是确认为2011年度的租金收入缴纳企
7、业所得税？例如，2010年1月1日，某房地产企业租赁房屋给乙企业，起租日为2010年1月1日，租赁期3年，2012年12月31日租赁期结束。每年租金100万元，2010年1月1日一次收取了3年的租金共计360万。在会计处理上，房地产企业依据企业会计准则规定，2010年确认了120万租金收入（直线法）。（四）建造合同收入 企业所得税实施条例24条：受托加工大型机械设备、船舶、飞机等以及从事建筑、安装、装配工程业务或提供劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完成的进度或完成的工作量确认收入的实现；与营业税比较，营业税细则第25条第2款。【思考1】2010年初，甲建筑公司签订了一项总金额为1
8、000万元的建造合同，为乙企业建造一座桥梁。工程已于2010年2月份开工，将在2011年6月份完工，预计工程总成本800万元。截至2010年12月31日，该项目已经发生的成本为500万元，预计完成合同还将发生成本300万元，已结算工程价款400万元，实际收到250万元。2010年12月31日，甲建筑公司得知乙企业2010年度出现了巨额亏损，生产经营发生严重困难，以后的款项很可能无法收回。假设不考虑城建税和教育费附加，会计分录以汇总数反映，所得税税率25%，无其他纳税调整项目。预计未来有足够的应纳税所得额予以抵扣相关的可抵扣暂时性差异。问：如何进行税务处理和会计处理？【思考2】劳务抵债是否视同销
9、售缴纳增值税、营业税和企业所得税？三其他业务收入包括的内容（FB1-8）四视同销售收入（FB1-13）（一）非货币性交易视同销售收入（FB1-14）不具有商业实质或交换涉及资产的公允价值不能可靠地计量的非货币性交易。条例第25条：企业以非货币资产换取其他非货币资产，应当视同销售，缴纳企业所得税。【思考】甲房地产企业以开发成本25万元的一套房产换取乙企业【关联方】的A产品。甲房地产企业换入的A产品作为固定资产使用，于2010年4月份正式投入使用。二者的公允价值均为60万元，计税价格等于公允价值。假设上市交易不具有商业实质。【延伸分析】假如以上货币性资产交换具有商业实质（二）货物、财产、劳务视同销
10、售收入（FB1-15）1、企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的方法和顺序为： （1）本企业有近期或本年度最近月份同类开发产品销售价格的，按本企业的销售价格确定； （2）本企业没有近期或本年度最近月份销售价格的，由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定； （3）既没有本企业的同类开发产品的销售价格，也没有当地同类开发产品市场价格的，按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得
11、低于15%,具体比例由主管税务机关确定。组成计税价格=开发成本*（1+成本利润率）/（1-5%）【例】甲房地产企业将新开发的一座商业房投资于乙企业，开发成本8000万元，当地没有同类开发产品的销售。主管税务机关确定的成本利润率20%。2、【思考】以开发产品对外捐赠：（1）会计准则：由于捐赠不具有商业实质，所有会计上不反映收入。如：甲企业将开发产品一套捐赠给乙企业，成本价80万元，同类开发产品的平均价格100万元。借：营业外支出捐赠支出855000贷：开发产品800000 应交税费应交营业税55000（2）税务处理： （三）其他视同销售收入（FB1-16）1.下列情况属于视同销售，不需要申报缴纳
12、企业所得税：（1）将资产用于生产、制造或加工另一产品（2）改变资产的形状、结构或性能（3）改变资产的用途【思考】房地产企业将开发的商品房转作自用或对外出租的，是否视同销售缴纳销售不动产营业税、土地增值税和企业所得税？（4）将资产在总分机构之间转移（5）上述两种或两种以上情形的混合（6）其他不改变资产所有权的用途。2.下列情况由于所有权发生转移，应当视同销售缴纳企业所得税：（1）将资产用于市场推广或销售，如将自产的货物在展览会上无偿散发等（2）将资产用于交际应酬，如将外购或自产的货物用于接待、赠送等（3）将资产用于职工奖励或福利（4）将资产用于股息分配（5）将资产用于对外捐赠（6）将资产用于其他
13、改变资产所有权的用途。【思考】甲企业将火腿肠8万元发给职工作为福利，这批火腿肠的对外售价10万元。在会计处理和税务处理方面存在哪些不同？是否缴纳个人所得税？第二行：营业成本一、开发产品计税成本的确定当期准予税前扣除的开发产品计税成本=成本对象总成本*已实现销售的可售面积/成本对象总可售面积【计税成本与开发成本的区别】开发成本是指房地产企业根据会计制度、会计准则归集和分配土地、房屋、配套设施、代建工程开发过程中所发生的各项成本费用。 计税成本与开发成本的最大区别在于归集成本费用的依据不同，前者的依据是税收政策与规定，后者依据的是会计制度与会计准则。两者从金额上讲，一般说来后者大于前者。从所得税汇
14、算清缴角度看，计税成本是唯一的，会计处理与税收政策不一致，应该作相应调整。二、房地产企业计税成本的核算原则（一）计税成本对象的确定原则1、可否销售原则（1）能够对外销售的作为独立的计税成本对象进行成本核算（2）不能对外销售的应当先作为过渡性成本对象进行归集，待能够对外销售时再摊入对外销售的成本对象中去。2、分类归集原则对同一开发地点、竣工时间相近、产品结构类型没有明显差异的群体开发的项目，可作为一个成本对象进行核算。但企业单独建造的停车场所，应当作为成本对象单独核算；利用地下基础设施形成的停车场所，应当作为公共配套设施进行处理。3、功能区分原则开发项目某组成部分相对独立，且具有不同使用功能时，
15、可以作为独立的成本对象进行核算。4、定价差异原则开发产品因其产品类型或功能不同等而导致其预期售价存在较大差异的，应分别作为成本对象进行核算。5、成本差异原则开发产品因建筑上存在明显差异可能导致其建造成本出现较大差异的，要分别作为成本对象进行核算。6、权益区分原则开发项目属于受托代建的或多方合作开发的，应结合上述原则分别划分成本对象进行核算。成本对象由企业在开工之前合理确定,并报主管税务机关备案。成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆，如确需改变成本对象的，应征得主管税务机关同意。【注意】计税成本对象的确认原则与开发成本（房屋）核算对象的确认原则是有明显区别的。一般说来，开发成本（房屋）核算对
16、象的确认原则有三： 其一是，一般的开发项目，应以每一独立编制的设计概预算，或每一独立的施工图预算所列的单项开发工程作为成本核算对象； 其二是，同一地点、结构类型相同的群体开发项目，如果开工、竣工时间接近，又由同一施工队伍施工，可以合并为一个成本核算对象； 其三是，对个别规模较大、工期较长的开发项目，可以按开发项目的一定区域或部分划分成本核算对象。 我们在实际工作中，在确定会计核算的成本核算对象时，应该结合计税成本对象的确认原则，很大程度上必须遵循计税成本对象的确认原则。否则，会有较大的涉税风险。（二）开发产品计税成本支出的内容1、土地征用费及拆迁补偿费指为取得土地开发使用权（或开发权）而发生的
17、各项费用，主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。2、前期工程费指项目开发前期发生的水文地质勘察、测绘、规划、设计、可行性研究、筹建、场地通平等前期费用。问题：筹建费包括哪些内容，有待总局进一步明确。如：筹建期间发生的业务招待费等是否可以作为筹建费计入前期工程费？3、建筑安装工程费指开发项目开发过程中发生的各项建筑安装费用。主要包括开发项目建筑工程费和开发项目安装工程费等。4、基础设施建设费指开发项目在开发过程中所发生的各项基础设施支出，
18、主要包括开发项目内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明等社区管网工程费和环境卫生、园林绿化等园林环境工程费。5、公共配套设施费指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。如：小区内独立建造的会所、幼儿园、浴池等。6、开发间接费指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。（三）企业计税成本核算的一般程序该办法的的第二十八条对计税成本核算的一般程序进
19、行了规范。房地产开发企业计税成本核算的一般程序，至少应该有以下7个步骤： 1、合理确定计税成本对象 企业在开工之前应该合理确定计税成本对象,并报主管税务机关备案。成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆，如确需改变成本对象的，应征得主管税务机关同意。 计税成本对象的确定，必须遵循该办法第二十六条规定的“可否销售原则”、“分类归集原则”、 “功能区分原则”、“定价差异原则”、“成本差异原则”、“权益区分原则”等六大原则。 2、严格按照计税成本项目的内容核算 该办法第二十七条，对开发产品个计税成本项目（1）土地征用费及拆迁补偿费。（2）前期工程费（3）建筑安装工程费。（4）基础设施建设费。（5）公
20、共配套设施费（6）开发间接费）的具体核算内容进行了明确规定，企业必须严格按照规定分成本项目进行核算。 3、正确归集计税成本 企业对实际发生的各项成本费用支出，根据企业会计制度或者企业会计准则的规定，按照已经确定的计税成本对象以及成本项目进行正确的核算和归集。 4、预提计税成本 对属于当期的成本费用负担的，不论款项是否支付，根据权责发生制原则，均应作为当期的成本费用。企业应该按照该办法第三十条、三十二条的规定，正确预提土地成本、未结算的工程款、未完成的公共配套设施成本以及报批报建费用、物业完善费用，并计入相关计税成本对象。 5、分配共同成本、开发间接费用 根据该办法第二十九条规定，企业应该对共同
21、成本、不能分清受益对象的开发间接费用，选择“占地面积法”“建筑面积法”“直接成本法”“预算造价法”等分配方法，将其分配归集至相关计税成本对象。 6、分配已完工成本对象的计税成本 通过上述35的步骤，已经将开发成本按照计税成本对象进行了归集。对已经归集的已完工成本对象应负担的成本费用，应该按已销开发产品、未销开发产品和固定资产之间进行分配，其中应由已销开发产品负担的部分，在当期纳税申报时进行扣除，未销开发产品应负担的成本费用待其实际销售时再予扣除。 7、计算并结转已销开发产品的计税成本 对本期已完工成本对象分类为开发产品和固定资产并对其计税成本进行结算。其中，属于开发产品计税成本的，尚有以下步骤
22、： （1）根据该办法第三条确认完工开发产品，开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工，必须及时结算计税成本，否则，税务机关有权核定计税成本： 、开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。 、开发产品已开始投入使用。、开发产品已取得了初始产权证明。d、当企业开始办理开发产品交付手续（包括入住手续）、或已开始实际投入使用房地产开发企业建造、开发的开发产品，无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及是否办理会计决算手续，当企业开始办理开发产品交付手续（包括入住手续）、或已开始实际投入使用时，为开发产品开始投入使用，应视为开发产品已经完工。房地产开发企业应按规定及时结算开发产
23、品计税成本，并计算企业当年度应纳税所得额。（国税函2010201号）（2）按照该办法第十四条规定，计算已销开发产品的计税成本。可售面积单位工程成本=成本对象总成本成本对象总可售面积 已销开发产品的计税成本=已实现销售的可售面积可售面积单位工程成本 （3）结转本期已销开发产品的计税成本，准予在当期扣除；未销开发产品计税成本待其实际销售时再予扣除。（四）共同成本和不能分清负担对象的间接成本的分摊方法根据该办法第二十九条规定，开发产品的成本核算按照制造成本法进行，而不是完全成本法。并统一规定了共同成本以及不能分清负担对象的间接成本的分配方法有四种（由企业选择其一） 1、占地面积法一般适用于土地成本的
24、分配指按已动工开发成本对象占地面积占开发用地总面积的比例进行分配。（1）一次性开发的，按某一成本对象占地面积占全部成本对象占地总面积的比例进行分配。（2）分期开发的，首先按本期全部成本对象占地面积（假设30000平米）占开发用地总面积（100000平米）的比例进行分配，然后再按某一成本对象占地面积（10000平米）占期内全部成本对象占地总面积的比例（30%）进行分配。假设共同成本和不能分清成本对象的间接成本合计200万元。期内全部成本对象应负担的占地面积为期内开发用地占地面积减除应由各期成本对象共同负担的占地面积。【例】甲房地产企业开发两座商品房A座（占用土地面积10000平米）和B座（200
25、00平米）。该小区占地总面积100000平米。当期发生的共同成本和不能分清成本对象的间接成本合计200万元。假设A座商品房应当分摊的共同成本和不能分清成本对象的间接成本的金额。2、建筑面积法一般适用于公共配套设施成本的分配指按已动工开发成本对象建筑面积占开发用地总建筑面积的比例进行分配。（1）一次性开发的，按某一成本对象建筑面积占全部成本对象建筑面积的比例进行分配。（2）分期开发的，首先按期内成本对象建筑面积占开发用地计划建筑面积的比例进行分配，然后再按某一成本对象建筑面积占期内成本对象总建筑面积的比例进行分配。3、直接成本法适用于借款费用的分配指按期内某一成本对象的直接开发成本占期内全部成本
26、对象直接开发成本的比例进行分配。4、预算造价法适用于借款费用的分配指按期内某一成本对象预算造价占期内全部成本对象预算造价的比例进行分配。（五）非货币交易方式取得土地使用权成本的确定企业以非货币交易方式取得土地使用权的，应按下列规定确定其成本。1、以开发产品为交换条件接受投资取得的土地使用权企业、单位以换取开发产品为目的，将土地使用权投资企业的，按下列规定进行处理：（1）换取的开发产品如为该项土地开发、建造的，接受投资的企业在接受土地使用权时暂不确认其成本，待首次分出开发产品时，再按应分出开发产品（包括首次分出的和以后应分出的）的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地
27、使用权的成本。如涉及补价,土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。（2）换取的开发产品如为其他土地开发、建造的，接受投资的企业在投资交易发生时，按应付出开发产品市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价,土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。以公式表示：以换取开发产品为条件的合作建房或接受投资取得土地使用权的成本=分出或应付出开发产品的公允价值+支付的相关税费补价2、以股权支付接受投资取得的土地使用权企业、单位以股权的形式，将土地使用权投资企业的，接受投资的企业应在投资交易发生时，按该项土地使用权
28、的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的取得成本。如涉及补价,土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。以公式表示：以土地作为投资换取股权（不以换取开发产品为条件）土地成本=投资时该土地使用权的市场公允价格+支付的相关税费补价（六）预提费用的扣除1、土地成本的预提 该办法第三十条对土地成本的预提是这样规定的：土地开发同时连结房地产开发的,属于一次性取得土地分期开发房地产的情况,其土地开发成本经商税务机关同意后可先按土地整体预算成本进行分配,待土地整体开发完毕再行调整。 由此可见，预提土地成本有两个前提条件： （1）土地开发的同时进行房地
29、产开发； （2）一次性取得土地分期开发房地产。 当具备了上述两个条件后，房地产开发企业可以将土地成本按照土地整体预算成本按照受益对象进行分配，待土地整体开发完毕后再按照实际发生的土地成本将原来的预算成本调整为实际成本。 特别需要提醒的是，土地成本的预提还必须与主管税务机关沟通，征得其同意认可后，方可进行。 2、工程结算款的预提根据该办法第三十二条规定，出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10。【思考】甲房地产企业一栋商品房已经完工，总面积30000平米，总成本3000万元，其中，施工成本1000万元，但其中有300
30、万元由于尚未结算工程款，没有取得发票。其余成本均符合计税成本的扣除条件。计算当期准予税前扣除的开发产品计税成本当期准予税前扣除的开发产品计税成本=成本对象计税总成本*已实现销售的可售面积/成本对象总可售面积 3、公共配套设施成本的预提 根据该办法第三十二条第二款规定，公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。这样的处理，也有它的前提条件： （1）此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件； （2）公共配套设施尚未建造或尚未完工的； （3）公共配套设施预算造价的依据是充分的，最好是有工程造价中介机构的
31、鉴证报告。 当满足上述三个条件时，房地产开发企业可以对这一部分公共配套设施成本进行合理预提。 4、报批报建费、物业完善费的预提根据该办法第三十二条第三款规定，公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。 所谓物业完善费，是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。 预提报批报建费用、物业完善费用的条件是：必须有政府相关文件作为计算依据或者有相关政府部门发出的“缴费通知书”。否则，是不可以预提的。（七）停车场所的成本企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算。利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理。对停车场所的处理采取了较为简单、合理的方式，解决了过去税企在停车场成本分摊的难题。 、企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算。 、利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理。房地产开发企业单独建造停车场所的可能性是比较小的，基本上都是利用基础设施形成的停车场。【思考】
