《高级会计学》习题2.docx
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《高级会计学》习题2
补3:
A公司2007年12月31日应收B公司票据的账面余额为65400元,其中,5400元为累计未付的利息,票面年利率为4%.。
由于B公司连年亏损,资金周转困难,不能偿付应于2007年12月31日前支付的应付票据.。
经双方协商,于2008年1月5日进行债务重组。
A公司同意将债务本金减至50000元,免去债务人所欠的全部利息;将利率从4%降低到2%(等于实际利率),并将债务到期日延至2009年12月31日,利息按年支付,该项债务重组协议从协议签订日起开始实施。
A、B公司已将应收、应付票据转入应收、应付账款。
A公司已为该项应收账款计提了5000元坏账准备。
(1)B公司的账务处理:
计算债务重组利得=应付账款的账面余额-重组后债务公允价值=65400-50000=15400
债务重组时会计分录
借:
应付账款65400
贷:
应付账款-债务重组50000
营业外收入-债务重组利得15400
2008年12月31日支付利息(50000*2%=1000)
借:
财务费用1000
贷:
银行存款1000
2009年12月31日偿还本金和最后一年利息
借:
应付账款-债务重组50000
财务费用1000
贷:
银行存款51000
(2)A公司的账务处理
计算债务重组损失=应收账款账面余额-重组后债权公允价值-已计提的减值准备
=65400-50000-5000=10400
债务重组日的会计分录
借:
应收账款-债务重组50000
营业外支出-债务重组损失10400
坏账准备5000
贷:
应收账款65400
2008年12月31日收到利息:
借:
银行存款1000
贷:
财务费用1000
2009年12月31日收到本金和最后一年利息:
借:
银行存款51000
贷:
财务费用1000
应收账款-债务重组50000
补4:
2005年1月1日,甲公司从A银行借入三年期贷期3000000元,年利率8%,利息按年支付.因甲公司财务困难,无法按时偿还贷款本金和第三年利息,经协商双方于2007年12月31日进行债务重组.重组协议规定:
银行免除甲公司积欠利息240000元,同时将借款本金减至2500000元,延长还款期至2010年12月31日,并按6%计收利息,利息按年支付。
另附条件:
债务重组后,如甲公司一年后盈利,则从第二年起将按8%计收利息.假定实际利率等于名义利率,并假定甲公司在重组日认为其第一年很可能盈利,不考虑相关税费.
(1)甲公司的账务处理:
计算预计负债=2500000*(8%-6%)*2=100000
债务重组利得=账面价值-(重组后入账价值+预计负债)=(3000000+240000)-(2500000+100000)=640000
2007年12月31日债务重组时
借:
长期借款3000000
应付利息240000
贷:
长期借款-债务重组2500000
预计负债100000
营业外收入-债务重组利得640000
2008年12月31日,应支付利息2500000*6%=150000元
借:
财务费用150000
贷:
银行存款150000
假设第一年实现盈利.
2009年12月31日,支付利息=2500000*8%=200000元
含或有应付金额=200外负担000-150000=50000元
借:
财务费用150000
预计负债50000
贷:
银行存款200000
2010年12月31日支付本金和最后一期利息时
借:
长期借款-债务重组2500000
财务费用150000
预计负债50000
贷:
银行存款2700000
若甲公司重组后第一年没有盈利
2009年12月31日仍按6%支付利息
借:
财务费用150000
贷:
银行存款150000
同时,将已确认的预计负债冲销
借:
预计负债100000
贷:
营业外收入100000
2010年12月31日支付本金和最后一期利息时:
借:
长期借款-债务重组2500000
财务费用150000
贷:
银行存款2650000
(2)A银行的账务处理
计算债务重组损失=(3000000+240000)-250000=740000
2007年12月31日债务重组时:
借:
贷款-债务重组2500000
营业外支出-债务重组损失740000
贷:
贷款-本金3000000
应收利息240000
2008年12月31日,确认并收到贷款利息
借:
应收利息150000
贷:
利息收入150000
借:
吸收存款150000
贷:
应收利息150000
假设甲公司重组后一年实现盈利
2009年12月31日,确认并收到贷款利息200000元,其中或有利息50000元.
借:
应收利息200000
贷:
利息收入200000
借:
吸收存款200000
贷:
应收利息200000
2010年12月31日,收回本金和最后一期利息:
借:
应收利息200000
贷:
利息收入200000
借:
吸收存款2700000
贷:
贷款-债务重组2500000
应收利息200000
第5章所得税
1、永久性差异
永久性差异是指税前会计利润与应纳税所得之间由于计算口径不同而形成的、不能在以后各期转回的差异.永久性差异有四种基本类型:
(1)可免税的会计收入、收益;如企业购买国库券的利息收入。
(2)税法作为应税收益的非会计收益;如企业与关联方以不合理定价手段减少应纳税所得额,税法规定税务机关有权合理调整增加企业应税所得额。
(3)不可扣除的会计费用或损失;税法和会计可能在扣除的范围方面不同,如各项滞纳金、罚款,非公益性捐赠或赞助支出,也可能在扣除的标准方面不同,如业务招待费、公益性损赠等。
(4)税法作为可扣除费用的非会计费用。
如税法规定企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用,可以加计扣除。
2、时间性差异
时间性差异是税前会计利润与应纳税所得之间由于收支确认的时间先后不同而形成的、可以在以后期间转回的差异。
如,固定资产的折旧,税法和会计规定不一致;提前收取的租金、利息在收到时计税,会计在提供商品或劳务时确认收入。
在实际工作中,企业申报缴纳所得税,一般是在税前会计利润的基础上调整永久性差异和时间性差异,以确定应纳税所得,计算应交所得税。
1、计税基础
(1)资产的计税基础
资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中,计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。
资产的计税基础是未来依据税法计算应纳税所得额时可以抵扣的金额。
资产的计税基础=未来可税前列支的金额
某一资产负债表日资产的计税基础=成本-以前期间已税前列支的金额
例如:
应收账款的账面价值为100,相关的收入已包括在本期应税利润中,未来收回时100都不构成应税利润,该应收账款的计税基础就是其账面价值100。
①固定资产
初始确认:
取得时固定资产的入账价值一般等于计税基础;
后续计量:
账面价值=实际成本-会计累计折旧-减值准备
计税基础=实际成本-税法累计折旧
差异:
折旧方法、折旧年限的差异计提固定资产减值准备产生的差异
补:
某企业于2006年年末以750万元购入一生产用固定资产,会计规定折旧年限为5年。
税法规定最低折旧年限为10年。
税法和会计均按年限平均法计列折旧,净残值均为零。
2007年底固定资产未发生减值。
2007年12月31日固定资产的账面价值=750-750/5=600
2007年12月31日计税基础=750-750/10=675
补:
某项环保设备,原价为1000万元,使用年限为10年,会计处理时按照直线法计提折旧,税收处理允许加速折旧,企业在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧,净残值为0。
计提了2年的折旧后,会计期末,企业对该项固定资产计提了80万元的固定资产减值准备。
账面价值=1000-100-100-80=720万元计税基础=1000-200-160=640万元
账面价值大于计税基础80万元,形成暂时性差异(应纳税)
②无形资产
初始确认
内部研究开发形成的无形资产:
税法规定企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用,未形成无形资产计入当期损益的,按照研究费用的50%加计扣除;形成无形资产的,按成本的150%摊销。
其他方式形成的无形资产:
初始确认时的入账价值一般等于计税基础
后续计量:
使用寿命有限的无形资产:
账面价值=实际成本-会计累计摊销-减值准备
使用寿命不确定的无形资产:
账面价值=实际成本-减值准备
计税基础=实际成本-税法累计摊销
补:
企业为开发新技术、新产品、新工艺当期发生研究开发支出计2000万元,其中按照会计准则规定应予以费用化的金额为800万元,形成无形资产的成本为1200万元。
按照税法规定可在当期税前扣除的金额为800*150%=1200
所形成无形资产可予以税前扣除的金额即计税基础为1200*150%=1800
账面价值1200-计税基础1800=600暂时性差异。
(不确认该暂时性差异产生的所得税影响)
补:
某项无形资产取得成本为160万元,因其使用寿命无法合理估计,会计上视为使用寿命不确定的无形资产,不予摊销,但税法规定按不短于10年的期限摊销。
取得该项无形资产1年后。
账面价值=160万元
计税基础=160-160/10=144万元
账面价值大于计税基础,形成暂时性差异16万元(应纳税)
③以公允价值计量的金融资产
初始计量:
会计与税法规定相同
后续计量:
账面价值=公允价值,公允价值变动进损益
计税基础=初始成本,不认可持有利得或损失
④可供出售金融资产
初始计量:
会计与税法规定相同
后续计量:
账面价值=公允价值,公允价值变动计入所有者权益计税基础=实际成本
补:
企业持有的一项交易性金融资产,取得成本为100万元,该时点的计税基础为100万元,即可作为成本费用自未来流入企业的经济利益中扣除的金额为100万元。
会计期末,公允价值变为90万元,会计确认账面价值为90万元,税法规定的计税基础保持不变,仍为100万元。
账面价值与计税基础之间的差异10万元,即为暂时性差异(可抵扣暂时性差异)
⑤投资性房地产
成本模式:
与固定资产和无形资产类似
公允价值模式:
账面价值=公允价值计税基础=实际成本-税法累计折旧或累计摊销
⑥存货
账面价值=实际成本-存货跌价准备计税基础=实际成本
⑦长期股权投资
账面价值=账面余额-长期股权投资减值准备计税基础=初始投资成本
采用权益法核算时
初始投资成本调整。
初始投资成本小于按比例计算应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的情况下,应当调整长期股权投资的账面价值,计税基础不变,产生差异;
投资损益确认:
被投资单位实现净利润或净损失时,投资企业应调整长期股权投资的账面价值,税法规定,居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益免税,计税基础不变。
其他权益变动。
会计调整账面价值,计税基础不变。
补:
A公司于2007年1月2日以6000万元取得B公司30%的有表决权股份,拟长期持有并能够对B公司施加重大影响,该项长期股权投资采用权益法核算。
投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为18000万元(假定其公允价值与账面价值相同)。
B公司2007年实现净利润2300万元,未发生影响权益变动的其他交易或事项。
A公司和B公司均为居民企业,适用的所得税率均为25%,双方采用的会计政策及会计期间相同。
税法规定,居民企业之间的股息红利免税。
取得时,账面价值=计税基础=6000万元
2007年12月31日,账面价值=6000+2300*30%=6690计税基础=6000万元
两者差额即为应纳税的暂时性差异。
(2)负债的计税基础,是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。
负债的计税基础是未来依据税法计算应纳税所得额时不可抵扣的金额。
负债的计税基础=账面价值-未来可税前列支的金额
①一般而言,短期借款、应付票据、应付账款、其他应交款等负债的确认和偿还,不会对当期损益和应纳税所得额产生影响,其计税基础即为账面价值。
如,一项应付货款的账面价值为10万元,该货款的归还不会产生纳税后果,该货款的计税基础为10万元。
②某些情况下,负债的确认可能会涉及损益,进而影响不同期间的应纳税所得额,使得其计税基础与账面价值之间产生差额
预计负债:
对销售产品预计提供售后服务确认的预计负债
会计规定:
按或有事项准则规定,满足有关确认条件时,确认为预计负债
税法规定:
与销售产品相关的支出应于发生时税前扣除。
计税基础=账面价值-可从未来经济利益中扣除的金额=0
其他交易或事项中确认的预计负债
会计规定:
按照或有事项规定,确认预计负债
税法规定:
对有些事项确认的预计负债,税法规定其支出无论是否实际发生均不允许税前扣除,即未来期间按照税法规定可予以扣除的金额为0,账面价值等于计税基础。
补:
企业因销售商品提供售后服务等原因于当期确认了100万元的预计负债。
税法规定,有关产品售后服务等与取得经营收入直接相关的费用于实际发生时允许税前列支。
假定企业在确认预计负债的当期未发生售后服务费用。
预计负债账面价值=100万元
预计负债计税基础=账面价值100万-可从未来经济利益中扣除的金额100万=0
负债账面价值大于计税基础,形成暂时性差异100万元(可抵减)
补:
假如企业因债务担保确认了预计负债1000万元,但担保发生在关联方之间,担保方并未就该项担保收取与相应责任相关的费用。
账面价值=1000万元
计税基础=账面价值1000万元-可从未来经济利益中扣除的金额0=1000万元
预收账款:
如果税法规定的收入确认时点与会计规定相同,会计确认为负债。
税法中对于收入确认的原则与会计相同,计税时不能计入当期的应纳税所得额,则该负债的计税基础=账面价值
企业收到预付款项100万元,因不符合收入确认条件,将其作为预收账款核算。
税法规定,该款项未计入当期应纳税所得额计算交纳所得税。
账面价值=100
计税基础=账面价值100万元-未来期间可予扣除的金额0=100万元
如果税法规定的收入确认时点与会计规定不同
会计确认为负债
按税法规定应计入当期应纳税所得,未来期间可全额税前扣除,即计税基础=0
账面金额为100的预收房地产业务收入,相关收入按收付实现制予以征税已经完税,未来结转时可以抵扣应税利润为100,计税基础为0,产生可抵扣暂时性差异100.
应付职工薪酬
会计规定:
均应作为当期的成本费用,在未支付前确认为负债
税法规定:
对于合理的职工薪酬基础允许税前扣除,若税法中规定了税前扣除标准的,按照会计准则规定计入成本费用支出的金额超过规定标准部分,应进行纳税调整。
补:
某企业当期确认应支付的职工工资及其他薪金性质支出计2000万元,尚未支付。
按照税法规定的计税工资标准可以于当期扣除的部分为1700万元。
应付职工薪酬账面价值=2000万元
计税基础=账面价值2000万元-可从未来应税利益中扣除的金额0=2000万元
其他负债:
一般情况下,计税基础=账面价值,不产生暂时性差异,但计税时可能需要做纳税调整,如应交的罚款和滞纳金。
账面金额为100的应付罚款,假设计税时该项罚款不可抵扣,该应付罚款的计税基础是100,没有差异;但需进行纳税调整。
2、暂时性差异
暂时性差异,是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。
未作为资产和负债确认的项目,按照税法规定可以确定其计税基础的,该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。
暂时性差异又区分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。
补:
库存商品的账面余额为100万元,已计提存货跌价准备10万元,则存货的账面价值为90万元;出售存货时,可以抵税的金额为100万元,则存货的计税基础是100万元。
所以,存货的账面价值90万元与其计税基础100万元的差额10万元,称为暂时性差异10万元。
应纳税暂时性差异,是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时,将导致产生应税金额的暂时性差异。
因此在满足规定条件的情况下,应确认相应的递延所得税负债。
应纳税暂时性差异产生于以下情况:
资产的账面价值大于其计税基础
负债的账面价值小于其计税基础
可抵扣暂时性差异,是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时,将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。
因此在满足规定条件的情况下,应确认相应的递延所得税资产。
可抵扣暂时性差异产生于以下情况:
资产的账面价值小于其计税基础
负债的账面价值大于其计税基础
特殊项目产生的暂时性差异
未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异
补:
A公司2007年发生了2000万元广告费支出,发生时已作为销售费用计入当期损益。
税法规定,该类支出不超过当年收入15%的部分允许当期税前扣除,超过部分允许向以后年度结转税前扣除。
A公司2007年实现销售收入10000万元,当期可予税前扣除的为1500万元。
广告费支出已全额计入当期损益,不在期末资产负债表中体现,若将其视为资产,其账面价值为0。
税法当期1500得以扣除,未扣除的500万元可以向以后年度结转,即计税基础为500万元。
可抵扣亏损和税款抵减
补:
甲公司于2006年因政策性原因发生经营亏损2000万元,按照税法规定,该亏损可用于抵减以后5个年度的应纳税所得额,若该公司预计未来5年能够产生足够的应纳税所得额利用该经营亏损。
该亏损2000万元可以减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税,属于可抵扣暂时性差异。
企业合并中取得有关资产、负债产生的暂时性差异
补:
某企业全年发生超标业务招待费35000元。
固定资产折旧采用直线法,本年折旧额为50000元,税法采用双倍余额递减法,本年折旧额为65000元。
年度利润表上反映的税前会计利润为100万元,所得税率为25%。
该企业应交所得税和所得税费用计算如下:
税前会计利润1000000
+永久性差异35000
-时间性差异15000(65000-50000)
应税所得额1020000
所得税率25%
本期应交所得税255000
本期所得税费用255000
借:
所得税费用255000
贷;应交税费-应交所得税255000
补:
天华公司固定资产原值400万元,税法规定使用年限10年,公司按5年计提折旧.假设前5年每年会计利润为1000万元(无其他纳税调整事项).
第6年起该项设备不再提取折旧,假定其他因素不变,后5年每年会计利润为1200万元.前4年公司适用所得税税率为25%,从第5年起,所得税税率变动为20%.
1-4年的会计分录:
借:
所得税费用250
递延税款10
贷:
应交税费-应交所得税260
第5年税率变动
本期时间性差异影响纳税的金额
(1000+40)*20%-1000*20%=208-200=8
调整前4年按25%税率计算的对纳税的影响额
=40*4*(25%-20%)
=40*4*25%-40*4*20%=40-32=8
会计分录:
借:
所得税费用200
递延税款8
贷:
应交税费-应交所得税208
同时,借:
所得税费用8
贷:
递延税款8
第6-10年
借:
所得税费用240
贷:
递延税款8
应交税费-应交所得税232
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