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第六节固定资产及投资性房地产
2012 初级会计实务
第六节 固定资产及投资性房地产
一、固定资产
(一)固定资产概述
1.固定资产的概念和特征
固定资产是指同时具有以下特征的有形资产:
第一,为生产商品、提供劳务、出租或
经营管理而持有的;第二,使用年限超过一个会计年度。
2.固定资产的确认
(1)与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业
(2)该固定资产的成本能够可靠计量
【注意】
第一,固定资产各组成部分具有不同使用寿命或以不同方式为企业提供经济利益,适
用不同折旧率或折旧方法的,应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。
第二,与固定资产有关的后续支出,满足固定资产确认条件的,应当计入固定资产成
本;不满足固定资产确认条件的,应当在发生时计入当期损益。
3.固定资产的分类
4.固定资产核算设置的科目
企业通过“固定资产”、“累计折旧”、“工程物资”、“在建工程”、“固定资产
清理”等科目核算固定资产的取得、计提折旧、处置等情况。
(二)取得固定资产
固定资产应当按照取得时的成本进行初始计量。
1.外购固定资产
外购固定资产,其成本包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前
所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员的服务费等。
(1)购置的不需要经过建造过程即可使用的固定资产,按照实际支付的购买价款、相关
税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、
专业人员的服务费等,作为固定资产的成本,计入“固定资产”科目的借方。
一般纳税人,企业购入固定资产(生产经营用动产)支付的增值税,可以作为进
项税额抵扣。
(2)购入需要安装的固定资产。
应在购入不需要安装的固定资产取得成本的基础上加
上安装调试成本等,作为购入固定资产的成本,先通过“在建工程”科目归集其成本,待
达到预定可使用状态时,再由“在建工程”科目转入“固定资产”科目。
企业以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产。
按各固定资产公允价值的比例对
总成本进行分配,分别确定各项固定资产的成本。
【例题】企业以 100 万元购入 A、B、C 三项没有单独标价的固定资产。
这三项资产的
公允价值分别为 30 万元、40 万元和 50 万元。
则 A 固定资产的入账成本为( )万元。
A.120 B.100 C.30 D.25
2.建造固定资产
自行建造的固定资产,按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的全部支出,作
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2012 初级会计实务
为入账价值。
在核算时应先通过“在建工程”科目,待达到预定可使用状态时再转入“固
定资产”科目。
(1)自营工程
【例题】某企业自建厂房一幢,购入为工程准备的各种物资 500 000 元,支付的增值税
额为 85 000 元,全部用于工程建设。
领用本企业生产的水泥一批,实际成本为 80 000 元,
税务部门确定的计税价格为 100 000 元,增值税税率 17%;工程人员应计工资 100 000 元,
支付的其他费用 30 000 元。
工程完工并达到预定可使用状态。
该企业应作如下会计处理:
(1)购入工程物资时:
借:
工程物资 585 000
贷:
银行存款 585 000
(2)工程领用工程物资时:
借:
在建工程 585 000
贷:
工程物资 585 000
(3)工程领用本企业生产的水泥,确定应计入在建工程成本的金额为:
借:
在建工程 97 000
贷:
库存商品 80 000
应交税费——应交增值税(销项税额) 17 000
(4)分配工程人员工资时:
借:
在建工程 100 000
贷:
应付职工薪酬 100 000
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(5)支付工程发生的其他费用时:
借:
在建工程 30 000
贷:
银行存款等 30 000
(6)工程完工转入固定资产成本为:
585 000+97 000+100 000+30 000=812
000(元)
借:
固定资产 812 000
贷:
在建工程 812 000
【例题】 对于已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产待办理竣工决算
后,若实际成本与原暂估价值存在差异的,应调整已计提折旧。
( )
(2)出包工程
如果企业建造固定资产采用了出包方式,企业支付给建造商的工程价款通过“在建工
程”科目核算,工程达到预定可使用状态时,按实际发生的全部支出,由“在建工程”科
目转入“固定资产”科目。
(三)固定资产的折旧
1.固定资产折旧概述
企业应当根据固定资产的性质和使用情况,合理确定固定资产的使用寿命和预计净残
值。
固定资产的使用寿命、预计净残值一经确定,不得随意变更。
(1)影响折旧的因素
第一,固定资产原价
第二,预计净残值
第三,固定资产减值准备
第四,固定资产的使用寿命
(2)计提折旧的范围
除以下情况外,企业应对所有固定资产计提折旧:
已提足折旧继续使用的固定资产;
单独估价作为固定资产入账的土地。
【注意】
第一,固定资产按月计提折旧,当月增加的固定资产当月不计提折旧,从下月起计提
折旧;当月减少的固定资产当月照提折旧,从下月起不提折旧。
第二,固定资产提足折旧后,不论能否继续使用,均不再计提折旧;提前报废的固定
资产,不再补提折旧。
第三,已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产,应当按照估计价值确
定其成本,并计提折旧;待办理竣工决算后,再按实际成本调整原来的暂估价,但不需调
整原已计提的折旧额。
第四,企业至少应当于每年年度终了,对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方
法进行复核。
如有改变作为会计估计变更。
2.固定资产的折旧方法
折旧方法可以采用年限平均法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法等。
折旧方
法的选择应当遵循可比性原则,如需变更,在会计报表附注中予以说明。
(1)年限平均法
年折旧率=(1-预计净残值率)/预计使用寿命(年)
月折旧率=年折旧率/12
月折旧额=固定资产原值×月折旧率
(2)工作量法
工作量法的基本计算公式如下:
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年份
尚可使用年
限
原价-净残值
变动折旧率
年折旧额
累计折旧
1
5
996 000
5/15
332 000
332 000
2
4
996 000
4/15
265 600
597 600
3
3
996 000
3/15
199 200
796 800
4
2
996 000
2/15
132 800
929 600
5
l
996 000
1/15
66 400
996 000
2012 初级会计实务
单位工作量折旧额=[固定资产原价×(1-预计净残值率)]/预计总工作量
某项固定资产月折旧额=该项固定资产当月工作量×单位工作量折旧额
【例题】某企业的一辆运货卡车的原价为 600 000 元,预计总行驶里程为 500 000 公
里,预计报废时的净残值率为 5%,本月行驶 4 000 公里。
『正确答案』
该辆汽车的月折旧额计算如下:
单位里程折旧额=600 000×(1-5%)/500 000=1.14(元/公里)
本月折旧额=4 000×1.14=4 560(元)
本例采用工作量法计提固定资产折旧,工作量法是指根据实际工作量计算每期应提折
旧额的一种方法。
(3)双倍余额递减法
折旧率=2/预计使用年限×100%(直线折旧率的两倍)
折旧额=固定资产账面净值×折旧率
在固定资产折旧年限到期的前两年内,将固定资产的账面净值扣除预计净残值后的净
值平均摊销。
【例题】某企业一项固定资产的原价为 1 000 000 元,预计使用年限为 5 年,预计净
残值为 4 000 元。
按双倍余额递减法计提折旧,每年的折旧额计算如下:
第 1 年应提的折旧额=1 000 000×40%=400 000(元)
第 2 年应提的折旧额=(1 000 000-400 000)×40%=240 000(元)
第 3 年应提的折旧额=(600 000-240 000)×40%=144 000(元)
从第 4 年起改用年限平均法(直线法)计提折旧。
第 4 年、第 5 年的年折旧额=[(360 000-144 000)-4 000]/2=106 000(元)
每年各月折旧额根据年折旧额除以 12 来计算。
(4)年数总和法
折旧率=尚可使用年限/预计使用年限的年数总和×100%
折旧额=(固定资产原值-预计净残值)×折旧率
【例题】承上例,若采用年数总和法,计算的各年折旧额如下表所示。
金额单位:
元
【例题】某项固定资产的原值为 200 000 元,预计净残值为 2 000 元,预计使用年限
为 5 年。
则在年数总和法下第二年的折旧额为( )元。
A.26 400 B.52 800
C.40 000 D.39 600
3.固定资产折旧的核算
固定资产计提的折旧贷方记入“累计折旧”科目,借方应该根据固定资产的用途计入
相关资产的成本或者当期损益。
如果是基本生产车间使用应计入制造费用;如果是管理部
门使用应计入管理费用;如果是销售部门使用应计入销售费用。
【例题】甲企业为增值税一般纳税人,增值税税率为 17%。
2009 年发生固定资产业务
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如下:
(1)1 月 20 日,企业购入一台不需安装的 A 设备,取得的增值税专用发票上注明的
设备价款为 460 万元,增值税为 78.2 万元,另发生运输费 8 万元,款项均以银行存款支付。
(2)A 设备经过调试后,于 1 月 22 日投入使用,预计使用 10 年,预计净残值为 35
万元,决定采用双倍余额递减法计提折旧。
(3)7 月 15 日,企业生产车间购入一台需要安装的 B 设备,取得的增值税专用发票
上注明的设备价款为 600 万元,增值税为 102 万元,另发生保险费 8 万元,款项均以银行
存款支付。
(4)8 月 19 日,将 B 设备投入安装,以银行存款支付安装费 3 万元。
B 设备于 8 月
25 日达到预定可使用状态,并投入使用。
(5)B 设备采用工作量法计提折旧,预计净残值为 11 万元,预计总工时为 5 万小时。
9 月,B 设备实际使用工时为 720 小时。
假设除上述资料外,不考其他因素。
要求:
(1)编制甲企业 2009 年 1 月 20 日购入 A 设备的会计分录。
(2)计算甲企业 2009 年 2 月 A 设备的折旧额并编制会计分录。
(3)编制甲企业 2009 年 7 月 15 日购入 B 设备的会计分录。
(4)编制甲企业 2009 年 8 月安装 B 设备及其投入使用的会计分录。
(5)计算甲企业 2009 年 9 月 B 设备的折旧额并编制会计分录。
(答案中的金额单位用万元表示)
(1)借:
固定资产 468 (460+8)
应交税费—应交增值税(进项税额) 78.2
贷:
银行存款 546.2
(2)468×2/10/12=7.8(万元)
借:
管理费用、制造费用等 7.8
贷:
累计折旧 7.8
(3)借:
在建工程 608(600+8)
应交税费—应交增值税(进项税额) 102
贷:
银行存款 710
(4)借:
在建工程 3
贷:
银行存款 3
借:
固定资产 611
贷:
在建工程 611
(5)(611-11)/50 000×720=8.64(万元)
借:
制造费用 8.64
贷:
累计折旧 8.64
(四)固定资产的后续支出
固定资产的更新改造等后续支出,满足固定资产确认条件的,应当计入固定资产成本。
如有被替换的部分,应同时将被替换部分的账面价值从该固定资产原账面价值中扣除。
不
满足固定资产确认条件的固定资产修理费用等,应当在发生时计入当期损益。
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【例题】甲航空公司 2000 年 12 月购入一架飞机总计花费 8 000 万元(含发动机),
发动机当时的购价为 500 万元。
公司未将发动机作为一项单独的固定资产进行核算。
2009
年初,公司开辟新航线,航程增加。
为延长飞机的空中飞行时间,公司决定更换一部性能
更为先进的发动机。
新发动机购价 700 万元,另需支付安装费用 51 000 元。
假定飞机的年
折旧率为 3%,不考虑预计净残值和相关税费的影响,甲公司应编制如下会计分录:
(1)2009 年初飞机的累计折旧金额为:
80 000 000×3%×8=19 200 000(元),
将固定资产转入在建工程。
借:
在建工程 60 800 000
累计折旧 19 200 000
贷:
固定资产 80 000 000
(2)安装新发动机:
借:
在建工程 7 051 000
贷:
工程物资 7 000 000
银行存款 51 000
(3)2009 年初老发动机的账面价值为:
5 000 000-5 000 000×3%×8=3 800
000(元),终止确认老发动机的账面价值。
借:
营业外支出 3 800 000
贷:
在建工程 3 800 000
(4)发动机安装完毕,投入使用。
固定资产的入账价值为:
60 800 000+7 051
000-3 800 000=64 051 000(元)。
借:
固定资产 64 051 000
贷:
在建工程 64 051 000
【例题】甲企业对一条生产线进行更新改造。
该生产线的原价为 120 万元,已提折旧
为 60 万元。
改造过程中发生支出 30 万元,被替换部分的账面价值 15 万元。
该生产线更新
改造后的成本为( )万元。
A.65 B.75 C.135 D.150
(五)固定资产的处置
企业出售、报废或者毁损的固定资产通过“固定资产清理”科目核算,清理的净损益
计入当期损益。
净损益属于筹建期间的计入“管理费用”;属于生产经营期间的计入“营
业外收入”或“营业外支出”。
【例题】乙公司现有一台设备由于性能等原因决定提前报废,原价为 500 000 元,已
计提折旧 450 000 元,未计提减值准备。
报废时的残值变价收入为 20 000 元,报废清理过
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程中发生清理费用 3 500 元。
有关收入、支出均通过银行办理结算。
假定不考虑相关税收
影响,乙公司应编制如下会计分录:
(1)将报废固定资产转入清理时:
借:
固定资产清理 50 000
累计折旧 450 000
贷:
固定资产 500 000
(2)收回残料变价收入时:
借:
银行存款 20 000
贷:
固定资产清理 20 000
(3)支付清理费用时:
借:
固定资产清理 3 500
贷:
银行存款 3 500
(4)结转报废固定资产发生的净损失时:
借:
营业外支出——非流动资产处置损失 33 500
贷:
固定资产清理 33 500
(六)固定资产清查
企业应定期或者至少于每年年末对固定资产进行清查盘点,以保证固定资产核算的真
实性,充分挖掘企业现有固定资产的潜力。
在固定资产清查过程中,如果发现盘盈、盘亏
的固定资产,应填制固定资产盘盈盘亏报告表。
清查固定资产的损溢,应及时查明原因,
并按照规定程序报批处理。
1.固定资产盘盈
企业在财产清查中盘盈的固定资产,作为前期差错处理。
企业在财产清查中盘盈的固
定资产,在按管理权限报经批准处理前应先通过“以前年度损益调整”科目核算。
盘盈的
固定资产,应按重置成本确定其入账价值,借记“固定资产”科目,贷记“以前年度损益
调整”科目。
【例题】2009 年 1 月丁公司在财产清查过程中,发现 2008 年 12 月购入的一台设备尚
未入账,重置成本为 30 000 元(假定与其计税基础不存在差异)。
根据《企业会计准则第
28 号——会计政策、会计估计变更和差错更正》规定,该盘盈固定资产作为前期差错进行
处理。
假定丁公司按净利润的 10%计提法定盈余公积,不考虑相关税费的影响。
丁公司应
编制如下会计分录:
(1)盘盈固定资产时:
借:
固定资产 30 000
贷:
以前年度损益调整 30 000
(2)结转为留存收益时:
借:
以前年度损益调整 30 000
贷:
盈余公积——法定盈余公积 3 000
利润分配——未分配利润 27 000
2.固定资产盘亏
盘亏的固定资产通过“待处理财产损溢”科目核算。
盘盈的固定资产,通过“以前年
度损益调整”处理,不再通过“待处理财产损溢”科目;盘亏或毁损的固定资产,在减去
过失人或者保险公司等赔款和残料价值之后,计入当期营业外支出。
【例题】乙公司进行财产清查时发现短缺一台笔记本电脑,原价为 10 000 元,已计提
折旧 7 000 元。
乙公司应编制如下会计分录:
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(1)盘亏固定资产时:
借:
待处理财产损溢 3 000
累计折旧 7 000
贷:
固定资产 10 000
(2)报经批准转销时:
借:
营业外支出——盘亏损失 3 000
贷:
待处理财产损溢 3 000
(七)固定资产减值
固定资产在资产负债表日的可收回金额低于其账面价值的,企业应将该固定资产的账
面价值减记至可收回金额,同时确认为资产减值损失,计提固定资产减值准备。
固定资产减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回。
二、投资性房地产
(一)概述
投资性房地产,是指为赚取租金或资本增值,或两者兼有而持有的房地产。
投资性房
地产应当能够单独计量和出售。
1.投资性房地产的范围
(1)已出租的土地使用权:
企业以经营租赁方式出租的土地使用权。
用于出租的土地
使用权是指企业通过出让或转让方式取得的土地使用权。
第一,企业以经营方式租入建筑物或土地使用权再转租给其他单位或个人的,不属
于投资性房地产,也不能确认为企业的资产。
第二,已出租的投资性房地产租赁期届满,因暂时空置但继续用于出租的,仍作为投
资性房地产。
(2)持有并准备增值后转让的土地使用权:
企业取得的、准备增值后转让的土地使用
权。
按照国家有关规定认定的闲置土地,不属于投资性房地产。
(3)已出租的建筑物:
企业以经营租赁方式出租的建筑物,包括自行建造或开发活动
完成后用于出租的建筑物。
(4)企业持有以备经营出租的空置建筑物,如董事会或类似机构作出书面协议,明确
表明将其用于经营出租且持有意图短期内不再发生变化的,即使尚未签订租赁协议,也应
视为投资性房地产。
出租的建筑物应是企业拥有产权的建筑物。
2.不属于投资性房地产的范围
(1)自用房地产:
为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产。
如企业的厂
房、办公楼、经营用土地等。
企业出租给本企业职工居住的宿舍,即使按照市场价格收取租金,也不属于投资性房
地产。
(2)作为存货的房地产:
房地产开发企业在正常经营过程中销售的或为销售而正在开
发的商品房和土地。
3.投资性房地产特殊情况的判断
(1)一项房地产,部分用于赚取租金或资本增值,部分用于生产商品、提供劳务或经
营管理,用于赚取租金或资本增值的部分,如果能够单独计量和出售的,可以将该部分确
认为投资性房地产。
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(2)企业将建筑物出租并按出租协议向承租人提供保安和维修等其他服务,所提供的
其他服务在整个协议中不重大的,可以将该建筑物确认为投资性房地产;所提供的其他服
务在整个协议中如为重大的,该建筑物应视为企业的经营场所,应当确认为自用房地产。
(3)企业拥有并自行经营的旅馆饭店,不属于投资性房地产。
若将其拥有的旅馆饭店
部分或全部出租,且出租的部分能够单独计量和出售的,出租的部分可以确认为投资性房
地产。
【例题·多选题】下列各项中,不属于投资性房地产的有( )。
A.房地产开发企业开发的准备出售的房屋
B.房地产开发企业拥有的已出租建筑物
C.企业持有的准备建造厂房的土地使用权
D.企业持有并准备增值后转让的土地使用权
(二)投资性房地产的取得
投资性房地产应当按照成本进行初始计量。
(1)外购:
包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。
(2)自建:
由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的所有必要支出构成。
【例题】2009 年 1 月 1 日,甲公司购入一幢建筑物用于出租,取得发票上注明的价款
为 100 万元,款项以银行存款支付。
购入该建筑物发生的谈判费用为 0.2 万元,差旅费为
0.3 万元。
该投资性房地产的入账价值为( )万元。
A
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- 第六 固定资产 投资 房地产