中级会计实务讲义95讲第21讲权益法3.docx
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中级会计实务讲义95讲第21讲权益法3
第二节 长期股权投资的后续计量
【考点2】权益法(★★★)
(三)被投资单位其他综合收益变动的处理
被投资单位其他综合收益发生变动的,投资方应当按照归属于本企业的部分,相应调整长期股权投资的账面价值,同时增加或减少其他综合收益。
借:
长期股权投资——其他综合收益
贷:
其他综合收益
或相反分录。
【例5-15】
甲公司持有乙公司30%的股份,能够对乙公司施加重大影响。
当期,乙公司因持有分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产(其他债权投资)公允价值的变动计入其他综合收益的金额为20000000元,除该事项外,乙公司当期实现的净利润为80000000元。
假定甲公司与乙公司适用的会计政策、会计期间相同,两者在当期及以前期间未发生任何内部交易,投资时乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。
不考虑相关税费等其他因素影响。
甲公司应进行以下账务处理:
借:
长期股权投资——损益调整 24000000
(80000000×30%)
——其他综合收益 6000000
(20000000×30%)
贷:
投资收益 24000000
其他综合收益 6000000
【例题】
甲公司持有乙公司25%的股份,并能对乙公司施加的重大影响。
当期,乙公司将作为存货的房地产转换为以公允价值模式计量的投资性房地产,转换日公允价值大于账面价值1500万元,计入了其他综合收益。
不考虑其他因素,甲公司当期按照权益法核算应确认的其他综合收益的会计处理如下:
按权益法核算甲公司应确认的其他综合收益=1500×25%=375(万元)
借:
长期股权投资——其他综合收益 3750000
贷:
其他综合收益 3750000
【提示】投资方全部处置权益法核算的长期股权投资时,原权益法核算的相关其他综合收益应当在终止采用权益法核算时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理(全额结转)。
【提示】被投资单位能转,咱们就转;否则,也不能转。
投资方部分处置权益法核算的长期股权投资,剩余股权仍采用权益法核算的,原权益法核算的相关其他综合收益应当采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础处理并按比例结转。
借:
其他综合收益(全额或按比例)
贷:
投资收益
(四)取得现金股利或利润的处理
借:
应收股利
贷:
长期股权投资——损益调整
【提示】被投资单位的分配利润的会计处理:
借:
利润分配——应付现金股利或利润
贷:
应付股利
可以看出,应享有被投资单位的所有者权益减少了。
【思考】成本法下应当如何处理?
【回答】借记:
应收股利,贷记:
投资收益。
归纳总结
被投资单位分派股利的会计处理
投资单位权益法下长期股权投资的账面价值
现金股利
宣告分派
借:
利润分配
贷:
应付股利
减少
实际发放
借:
应付股利
贷:
银行存款
不变
股票股利
宣告分派
-
不变
实际发放
借:
利润分配
贷:
股本
不变
【提示】成本法下,长期股权投资账面价值均不变。
【例题·单选题】(2011年)
下列各项中,影响长期股权投资账面价值增减变动的是( )。
A.采用权益法核算的长期股权投资,持有期间被投资单位宣告分派股票股利
B.采用权益法核算的长期股权投资,持有期间被投资单位宣告分派现金股利
C.采用成本法核算的长期股权投资,持有期间被投资单位宣告分派股票股利
D.采用成本法核算的长期股权投资,持有期间被投资单位宣告分派现金股利
【答案】B
【解析】选项B的分录为:
借:
应收股利
贷:
长期股权投资
(五)超额亏损的确认
引入:
假如某年被投资单位发生净亏损1000万元(调整后金额),持股比例30%,投资单位按照权益法核算。
正常会计处理:
借:
投资收益 (1000×30%)300
贷:
长期股权投资——损益调整 300
但是,在确认亏损之前,“长期股权投资”账面余额为350万元,已经计提的“长期股权投资减值准备”余额为80万元,此时长期股权投资账面价值为270万元。
问题:
还能冲回300万元的长期股权投资吗?
投资企业确认应分担被投资单位发生的净亏损,应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限,投资企业负有承担额外损失义务的除外。
“其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益”通常是指长期应收项目,比如,企业对被投资单位的长期债权,该债权没有明确的清收计划且在可预见的未来期间不准备收回的,实质上构成对被投资单位的净投资。
应予说明的是,该类长期权益不包括投资方与被投资单位之间因销售商品、提供劳务等日常活动所产生的长期债权。
【例5-16】
甲公司持有乙公司40%的股权,能够对乙公司施加重大影响。
2×15年12月31日,该项长期股权投资的账面价值为20000000元。
乙公司2×16年发生亏损30000000元。
假定甲公司取得投资时,乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同,两公司采用的会计政策和会计期间也相同。
甲公司2×16年应确认的投资损失为12000000元。
确认上述投资损失后,长期股权投资的账面价值变为8000000元。
如果乙公司2×16年的亏损额为60000000元,则甲公司按其持股比例确认应分担的损失为24000000元,但期初长期股权投资的账面价值仅为20000000元,如果没有其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目,甲公司应确认的投资损失仅为20000000元,超额损失在账外进行备查登记;如果在确认了20000000元的投资损失后,甲公司账上仍有应收乙公司的长期应收款8000000元(实质上构成对乙公司的净投资),则在长期应收款的账面价值大于4000000元的情况下,应进一步确认投资损失4000000元。
甲公司应进行的账务处理为:
借:
投资收益 24000000
贷:
长期股权投资——损益调整 20000000
长期应收款——超额亏损 4000000
(六)被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动(资本公积——其他资本公积)
会计分录:
借:
长期股权投资——其他权益变动
贷:
资本公积——其他资本公积
被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动的因素,主要包括:
(1)被投资单位接受其他股东的资本性投入;
(2)被投资单位发行可分离交易的可转债中包含的权益成分;
(3)以权益结算的股份支付;
(4)其他股东对被投资单位增资导致投资方持股比例变动等。
【例题】
A企业持有B企业30%的股份,能够对B企业施加重大影响。
B企业为上市公司,当期B企业的母公司捐赠B公司1000万元,该捐赠实质上属于资本性投入,B公司将其计入资本公积(股本溢价)。
不考虑其他因素,A企业按权益法作如下会计处理:
A企业在确认应享有被投资单位所有者权益的其他变动=1000×30%=300(万元)
借:
长期股权投资——其他权益变动 3000000
贷:
资本公积——其他资本公积 3000000
【例题·多选题】(2018年)
甲公司对乙公司的长期股权投资采用权益法核算。
乙公司发生的下列交易事项中,将导致甲公司长期股权投资账面价值发生变动的有( )
A.提取法定盈余公积
B.接受其他企业的现金捐赠
C.宣告分派现金股利
D.发行可转换公司债券
【答案】BCD
【解析】选项A,提取法定盈余公积,乙公司盈余公积增加,未分配利润减少,属于乙公司所有者权益内部项目发生增减变动,所有者权益总额未发生变化,因此,甲公司无需进行账务处理。
【提示】投资方在后续处置股权投资但对剩余股权仍采用权益法核算时,应按处置比例将这部分资本公积转入当期投资收益;对剩余股权终止权益法核算时,将这部分资本公积全部转入当期投资收益。
借:
资本公积——其他资本公积(全额或按比例)
贷:
投资收益
【例5-22】
甲公司持有乙公司40%的股权并采用权益法核算。
2×18年7月1日,甲公司将乙公司20%的股权出售给非关联的第三方,对剩余20%的股权仍采用权益法核算。
甲公司取得乙公司股权至2×18年7月1日期间,确认的相关其他综合收益为8000000元(为按比例享有的乙公司其他债权投资金融资产的公允价值变动),享有乙公司除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他所有者权益变动为2000000元。
不考虑相关税费等其他因素影响。
由于甲公司处置后的剩余股权仍采用权益法核算,因此相关的其他综合收益和其他所有者权益应按比例结转。
甲公司有关账务处理如下:
借:
其他综合收益 (8000000×50%)4000000
资本公积——其他资本公积 1000000
(2000000×50%)
贷:
投资收益 5000000
假设,2×18年7月1日,甲公司将乙公司35%的股权出售给非关联的第三方,剩余5%股权作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产核算。
由于甲公司处置后的剩余股权按照本书第九章的相关内容进行会计处理,因此,相关的其他综合收益和其他所有者权益应全部结转。
甲公司有关账务处理如下:
借:
其他综合收益 8000000
资本公积——其他资本公积 2000000
贷:
投资收益 10000000
归纳总结
时点
权益法会计处理
1.取得投资时
(1)初始投资成本>应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额
借:
长期股权投资——投资成本
贷:
银行存款等
【注意】个别报表中不确认商誉,因为已包含在长期股权投资中。
(2)初始投资成本<应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额
借:
长期股权投资——投资成本
贷:
银行存款等
借:
长期股权投资——投资成本
贷:
营业外收入
2.被投资方实现净利润时
(1)以取得投资时被投资方可辨认净资产公允价值为基础持续计算净利润
借:
长期股权投资——损益调整
贷:
投资收益
【注意】投资收益=(被投资方净利润±购买日被投资方净资产公允价值与账面价值差额中已影响损益的金额±顺流或逆流交易未实现内部交易损益)×投资比例
(2)对于不构成业务的顺流交易和逆流交易,在计算净利润时,应当抵销未实现内部交易损益
3.被投资方宣告分派现金股利或利润
借:
应收股利
贷:
长期股权投资——损益调整
4.被投资方实现其他综合收益
借:
长期股权投资——其他综合收益
贷:
其他综合收益
【注意】在处置时,其他综合收益是否转入投资收益,应当采用与被投资方直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。
5.被投资方其他所有者权益变动
借:
长期股权投资——其他权益变动
贷:
资本公积——其他资本公积
比如被投资方接受其他股东的资本性投入、可转换公司债券、以权益结算的股份支付、其他股东对被投资方增资导致投资方持股比例变动等
【例题·综合题】(2015年节选)
甲公司2013年对乙公司股票投资的有关资料如下:
资料一:
2013年1月1日,甲公司定向发行每股面值为1元,公允价值为4.5元的普通股1000万股作为对价取得乙公司30%有表决权的股份。
交易前,甲公司与乙公司不存在关联方关系且不持有乙公司股份;交易后,甲公司能够对乙公司施加重大影响。
取得投资日,乙公司可辨认净资产的账面价值为16000万元,除行政管理用W固定资产外,其他各项资产、负债的公允价值分别与其账面价值相同。
该固定资产原价为500万元,原预计使用年限为5年,预计净残值为零,采用年限平均法计提折旧,已计提折旧100万元;当日,该固定资产的公允价值为480万元,预计尚可使用4年,与原预计剩余年限相一致,预计净残值为零,继续采用原方法计提折旧。
要求:
(1)判断说明甲公司2013年度对乙公司长期股权投资应采用的核算方法,并编制甲公司取得乙公司股权投资的会计分录。
【答案】
(1)甲公司取得乙公司长期股权投资采用权益法核算。
理由:
甲公司取得乙公司30%的股权,能够对乙公司施加重大影响,所以采用权益法核算。
取得股权投资会计分录:
借:
长期股权投资——投资成本 4500
贷:
股本 1000
资本公积——股本溢价 3500
取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值=16000+[480-(500-100)]=16080(万元)
甲公司取得投资日应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额=16080×30%=4824(万元),大于长期股权投资的初始投资成本,应当进行调整。
调增长期股权投资的金额=4824-4500=324(万元)
借:
长期股权投资——投资成本 324
贷:
营业外收入 324
资料二:
2013年8月20日,乙公司将其成本为900万元的M商品以不含增值税的价格1200万元出售给甲公司。
至2013年12月31日,甲公司向非关联方累计售出该商品50%,剩余50%作为存货,未发生减值。
资料三:
2013年度,乙公司实现的净利润为6000万元,因其他债权投资公允价值变动增加其他综合收益200万元,未发生其他影响乙公司所有者权益变动的交易或事项。
(2)计算甲公司2013年度应确认的投资收益和应享有乙公司其他综合收益变动的金额,并编制相关会计分录。
【答案】应确认的投资收益=[6000-(480/4-500/5)-(1200-900)×50%]×30%=1749(万元)
应确认的其他综合收益=200×30%=60(万元)
借:
长期股权投资——损益调整 1749
贷:
投资收益 1749
借:
长期股权投资——其他综合收益 60
贷:
其他综合收益 60
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