税务稽查形势与实务案例分析.docx
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税务稽查形势与实务案例分析
税务稽查形势与实务案例分析
税法概述与税收法治建设
一、什么是税法
税法,是调整税收关系的法律规范的总称。
具体而言,它是建立在一定物质生活条件基础之上的,由国家制定或认可的,并由国家强制力保证实施的调整税收关系的法律规范的总称,是以确认与保护国家税收利益与纳税人权益为基本目标和任务的法律形式。
二、税法的法源
税法的法源即税法的法律渊源,一般是指税法的效力来源,即税收法律规范的存在和表现形式。
现代国家的税法都是经过一定的立法程序由国家制定的,而不是认可的,因此,税法属于成文法,而不是习惯法。
税法的渊源主要是成文法。
(一)税法的正式渊源
1.宪法
2.税收法律
3.税收法规
4.部、委规章
5.规范性文件
6.自治条例
7.国际税收条约或协定
(二)税法的非正式渊源
税法的非正式渊源不能作为税收执法和司法的直接依据,但也对税收的执法和司法具有一定的参考价值。
在我国,税法的非正式渊源主要是指习惯、判例等。
1.习惯
2.判例
三、税法的基本原则和适用原则
(一)税法的基本原则—税收法定主义原则
税收法定主义原则是税法至为重要的基本原则或称税法的最高法律原则,它是民主原则和法治原则等现代宪法原则在税法上的表现,对于保障人权,维护国家利益和社会公益可谓举足轻重,不可或缺。
该原则的基本含义为:
税法主体及其权利和义务必须由法律加以确定,税法的各类构成要素皆必须且只能由法律予以明确规定,没有法律依据,任何主体不得征税,国民也不得被要求缴纳税款。
该原则的实质在于对国家的权力加以限制,即要求国家征税权的行使须得到全国人民通过其代表机关以制定有关法律而表示同意。
税收法定主义起始于英国,是近代资产阶级法治主义思想和实践在税收领域中的体现。
1.1215年的英国大宪章初露税收法定主义的萌芽
2.1629年的《权利请愿书》的进一步发展
3.1689年的《权利法案》最后确定税收由议会控制,形成“无代表则无税”,正式确定了法收法定主义原则
税收法定主义原则的内容可以概括为三个原则
1.课税要素法定原则
2.课税要素明确原则
3.课税程序合法原则
(二)税法的适用原则
1.实质课税原则
2.诚信原则
3.法律不溯及既往原则
4.法律优位原则
5.特别法优于普通法原则
6.禁止类推适用原则
四、税法体系
1.宪法
2.税收基本法(税法通则)
3.税收实体法
4.税收程序法
5.税收处罚法
6.税收救济法
五、税收立法、税收执法与税收司法
(一)税收立法与税收立法权
(二)税收执法与税收执法权
(三)税收司法与税收司法权
(四)税收立法监督、执法监督、司法监督
六、我国税收法律制度的进一步完善
积极推进税收基本法的立法
修订税收征管法
完善增值税法
完善个人所得税法
完善企业所得税法
改革完善资源税法
推进物业税(房地产税)立法
推进环境税立法
推进社会保障税立法
世界性税制改革的经验与中国地方税制改革
公共选择学派的税收思想
一、公共选择学派的形成
美国20世纪60年代后期逐步兴起的一个新自由主义经济学派
其主要特征:
用经济学的方法来研究广泛的非市场化决策的政治问题
从维克塞尔的“财政交换论”到布坎南的“宪法经济学”
公共选择理论的目的是要设计一种模式,说明在西方民主社会中左右“公共商品和劳务”生产的决策过程,以及公共经济的运转过程
公共选择学派的主要代表人物布坎南(1919—)
1986年获诺贝尔经济学奖
《民主财政论》、《宪政经济学》、《宪法秩序的经济学与伦理学》
二、公共物品的特点和市场选择失灵
公共选择理论体系的一个重要特征,是将经济分析扩大和运用到社会—政治法规和制度的结构选择。
这一分析首先是从政府提供的公共物品开始的。
公共物品的特点:
非分割性、非竞争性、非排他性
要使人们在公共物品的真实价值与愿意为其分担的成本之间建立起可信的对应关系,就只有使每个人通过某些政治程序表现出他们对该项公共物品真实需求的数量和真实愿意支付的价格,只有通过公共选择的办法。
三、公共选择规则
公共选择,即非市场的集体选择,其规则是指通过投票对公共物品作出抉择的规则。
纳税人、消费者、选民的意愿无法通过市场机制得到有效满足,而只有通过一定的政治秩序才能得到协调,投票是达到这种协调的有效方法。
投票规则有两种:
第一种是一致规则:
涉及财产权问题的议案
第二种是多数规则
四、公共选择学派的税收思想
(一)个人对公共商品的需求与税收的关系及税制的选择
个人对公共商品的需求通常都是由预算来满足,而政府预算资金的绝大部分又是通过税收筹集的,对公民来说,政府提供公共商品和劳务的直接成本就是税收。
布坎南认为,公共选择学派税收理论的一个主要任务是,要分析、预测各种税收制度对作为“公民—投票人—纳税人—受益人”的个人所作决定或选择的影响。
个人不能够选择他最喜欢的纳税方式和纳税数量,而必须根据所有人选择的方式或数量履行纳税义务。
布坎南的分析结论是,税收制度对个人选择行为的影响在财政选择中尤为重要。
公共选择学派对古典学派关于税收本质理论发展的贡献在于,他们提出了一整套公共选择规则、程序和方法、将特定的公共项目的财政支出与特定税收收入对应起来,有利于各个投票人—纳税人—受益人更为直接、更加具体地感觉到个人纳税与个人预期收益之间的直接联系,使每一个纳税人都能针对任何特定的公共商品项目及其相对应的税收方案,权衡利弊得失,决定自己的选择意向,努力争取以最小的税收成本,换取最大的经济福利。
(二)公众对公共物品的选择行为和选择规则与改进税收宏观管理的政策主张:
采取立法形式
作为公共选择学派研究对象的,是公众对由政府公共部门生产的公共物品的选择行为和选择规则,其中包括对各种征税方案的选择。
公共选择学派把政府看成是一个理性的自利主义者,它同个人一样,都是谋求自身利益最大化,政府决策是采用一系列的民主政治程序,为最大限度满足人们对公共产品的偏好,通过“举手投票”来决定如何更有效地为社会提供公共产品。
为此主张改进政府官员制度和政府运作机制,研究在民主制度下,从政府如何决策的角度来进行。
在税收宏观管理方面,主张对政府的税收和支出进行约束。
由于政府活动的支出主要依赖于税收,只有约束了政府的税收,才能从根本上建立起符合公共选择制度要求的政府行为框架。
这种约束可以从政府建立预算的程序和数量两方面入手。
在程序方面,要求立法机关在预算批准程序上保持税收收入与预算支出的平衡
在数量约束方面,要求政府税收和支出的增长,直接与国民生产总值增长的速度相适应。
——公共选择学派主张采用公共选择规则和立法的形式,约束政府的征税行为和预算规模,把税收规模限制在经济增长的范围内。
其基本要求:
1.财政立法。
收入与支出采取不同的决策方式,税收规模和结构的决策在日常运行过程中之前的立法阶段作出。
2.税制选择。
税收结构的决策过程要全面反映被赋予相同权利的每个人的偏好和价值。
3.平衡预算。
主张政府预算平衡,并以立法的形式确保其实现。
(三)公共选择规则里面最持久、最稳定的规则当属宪法
在现代社会,人们进行公共选择,确定公共产品的需求和供给,都是在一系列规则下进行的,这些规则里面最持久、最稳定的规则当属宪法,但宪法也应随着社会经济情况的变化而作出相应的调整。
所以,公共选择学派还把制宪与修宪也作为研究对象,由此形成宪制经济学或宪政经济学,是对一个国家根本问题的研究,属最高层次。
——公共选择学派为政治学与财政税收学之间架起了一座桥梁,为财税理论在一个全新的领域里得以拓宽和发展。
税收宪定与税收法定、依宪治税与依法治税
制度学派的税收思想
一、制度学派基本经济思想
制度经济学派产生于19世纪末20世纪初叶的美国
第一个时期:
康芒斯(1862-1945)
第二个时期:
贝利,艾尔斯,小克拉克
第三个时期:
60年代以后新制度学派加尔布雷思(1908-)
康芒斯及加尔布雷思等人为代表的近代制度经济学主要由对于新古典经济学尖锐批判的研究原则所构成.
新制度经济学(包括新厂商理论)已经成为当代微观经济学发展中的一个新分支,并且逐步融入主流经济学。
近些年来,对新制度经济学的研究成为我国经济学领域的一大”热点”。
新制度经济学对中国经济学界产生重要影响的原因就是新制度经济学理论与方法有利于分析我国新旧体制转型的过程及其转型中的经济和社会问题。
马克思主义经济学包括着大量的制度分析.制度经济学的方法越来越多地被政治学,社会学,法学等学科的学者所关注。
康芒斯在《制度经济学》一书中将制度定义为:
“我们可以把制度解释为集体行动控制个体行动”的一系列行为准则或规则(规范):
制度是一种“行为规则”;
安德鲁·斯考特认为:
社会制度指的是社会全体成员都赞同的社会行为中带有某种规律性的东西,这种规律性表现在各种特定的往复的境界之中,并且能够自行实行或由某种外在权威施行之。
诺思在《制度,制度变迁与经济绩效》一书中说:
“制度是一个社会的游戏规则,更规范地说,它们是决定人们的相互关系的系列.制度是由非正式约束(道德的约束,禁忌,习惯,传统和行为准则)和正式的法规(宪法,法令,产权)组成的.”
“制度”就是一种“规范人的行为的规则”、“制度是社会的游戏规则,是为决定人们的相互关系而人为设定的一些制约,它构成了人们在政治,社会或经济方面发生交换的激励结构”。
制度和组织是不相同的.
制度是社会游戏的规则,是人们创造的,用以约束人们相互交流行为的框架.如果说制度是社会游戏的规则,那么组织就是社会游戏的角色。
制度是游戏规则,而“组织是游戏人”,是为了实现共同目标而结合到一起的群体,包括政党,议会,市政委员会等的政治团体,企业,贸易组织,家庭农场,合作化等的经济团体,教会,俱乐部,运动队等的社会团体,大学,职业培训中心等的教育团体等.
通俗地讲,制度好象地心引力,它们无时无刻不在起作用,强烈地影响人们的行为,但它们又都是看不见摸不着的.然而,人们已经习惯于它们的存在,以至于并不感觉它们对自己的影响.在牛顿发现地心引力之前,并没有谁说出过地心引力的存在,现在经济学家需要发现经济学中的地心引力,即制度如何影响人们的经济行为。
制度经济学的核心是从研究“制度趋向”入手,分析资本主义社会的矛盾问题,从而用改良的办法来解决问题。
“制度实质上就是个人或社会,对有关的某些关系或某些作用的一般思想习惯;而生活方式所由构成的是,在某一时期或社会发展的某一阶段通行的制度的综合。
”
“制度指社会集团和组织,社会思想习惯,行为准则等。
”
新制度学派主张重视政治,经济,文化等各方面的制度。
制度学派运用的方法是“结构分析法”,用历史的,演进的,整体的观点分析研究经济问题。
新制度学派主要流行于美国,以加尔布雷思的理论最具代表性:
权力分配论
二元系统论
结构改革论
布坎南公共选择学派的创新是产生了一种规范性的结论:
立宪过程中必须构造和设计出能最大限度地限制以剥削方式追求个人利益,并引导个人利益去促进整个社会利益的规范化和制度化。
凯恩斯通过有效需求不足论证了自由竞争的市场体系可能处于不均衡状态,而被凯恩斯称为最后一位古典经济学家的庇古(Pigou,ArthurCecil,1877—1959)则通过外部性的概念证明了“市场失灵”的存在,因此政府的责任就是祢补市场的失灵,提高全社会的福利水平。
对于解决“市场失灵”和“外部性”问题,布坎南希望于新制度的产生,而不是国家干预。
二、制度学派的税收思想
(一)康芒斯的税收思想
1.课税的警察权力:
实际上指国家运用税收手段进行调节。
2.课税与纳税能力成正比例,与为公共服务能力成反比例的原则
主张人们在增加私人财富的同时,应该为共同财富作出贡献.税收应该作为鼓励人们增加共同财富的手段.主张用税收鼓励人们创造共同财富,调节私人投资方向.。
3.对不同来源的所得实行不同的累进税率
个人所得,按最低的但是累进的税率;
投资所得,按中等的但是累进的税率;
地基价值所得,按最高的税率,并且对巨额地产也是累进的。
4.税收循环分配论
(二)加尔布雷斯的税收思想
1.实行累进税制
2.税收配合政府支出调节经济波动
3.反对对高薪阶层实行税收优惠待遇
4.间接税的主张
三、制度学派税收思想评析
西方最优税制理论
一、最优税制理论的内涵
西方最优税制理论就是在寻求权衡公平和效率的思路和方法,提供让税收扭曲性效应最小化的途径,是一个严格的推理严密的理论体系。
只有在一定假定下,以减少税收抑制性效应的分析体系(包括最优商品税、最优所得税、最优商品税与最优所得税的搭配)才属于最优税收理论体系。
它是以资源配置的效率性和收入分配的公平性为准则,对构建经济合理的税收体系进行分析的学说。
在西方公共财政学中,税收原则论的细化,就是最优税制论。
二、最优税制理论的地位
最优税制理论是西方财政学的极其重要的组成部分。
诺贝尔经济学奖自1969年颁奖以来,截至1998年的43名获奖者中,涉及公共财政学问题的有阿罗(1972年,社会抉择论)、莫迪利安尼(1985年,财政理论)、布坎南(1986年,社会抉择论)、莫里斯和维克利(1996年,最优税制论)5人。
从中大致可以看出,获得诺贝尔经济学奖的公共财政学理论主要有两大块。
一是社会抉择论(公共选择论),另一个便是最优税制论,由此可见,最优税制论在公共财政学中的地位。
三、最优税制理论主要脉络
(一)拉姆齐法则(1927年)“逆弹性命题”
庇古的学生拉姆齐1927年在论文《对税收理论的贡献》中提出了“逆弹性命题”,奠定了他在最优产品税理论方面的地位,被公认为最优税制理论的创始人。
假定前提:
完全忽略分配问题和货币对不同人的不同边际效用而产生的各种考虑;不存在对外贸易的纯粹竞争制度;私人产品和社会产品总是相等(不存在外部性问题,不考虑国家干预)。
结论:
最优税率逆向地取决于需求的收入弹性。
说明在最优商品税体系中,对各种商品征税的税率应与应税商品的需求弹性成反比。
即应对需求弹性大的商品征低税,而对需求弹性小的商品征高税。
可以进一步推论,完全需求无弹性的商品应当承受无穷大的税收。
(二)科利特—黑格法则(1953年)
由于拉姆齐的最优税制理论没有考虑劳动供给问题,因而还不是“最优”的。
科利特-黑格提出,虽然不能对闲暇征税,但我们可以采取一种补偿性措施,办法是对能够与闲暇一起被消费的那些商品课税。
如游艇、高尔夫球等,从而间接地降低人们对闲暇的需求。
如果要对两种商品征税,有效率的课税要求对与闲暇互补的那种商品课以较高的税率,而与劳动互补的那种商品(如工作服等)课以较低的税率。
这一著名的观点最早是由科利特、黑格于1953年提出来的。
所以,后人将之称为“科利特—黑格法则”。
与莫里斯教授合影(2009年12月)
(三)莫里斯和维克利的最优税制理论(1996年)
1、莫里斯的最优税制理论
20世纪70年代以来,对西方最优税制理论做出最大贡献和最为著名的应推英国剑桥大学经济学家莫里斯教授和美国哥伦比亚大学维克利教授,他们因此而分享了1996年的诺贝尔经济学奖。
莫里斯在研究最优非线性所得税方面做出了重要贡献。
假定前提:
不考虑跨时问题,即假定经济是静态的,税收对储蓄没有影响,税收仅对劳动供给产生影响;
只考虑劳动收入,不考虑财产收入;
个人偏好没有差异,适当地选择了个人效用函数后,福利可表示为个人效用之和;个人提供的劳动量不会对其价格产生影响,劳动的类别没有差异,一个人的劳动完全可以替代其他人的劳动,劳动的供给是连续的;
国家对经济中的个人效用及其行为具有完全信息,实施最优税收方案的成本可忽略不计。
在上述假定条件下,莫里斯经过研究,得出如下结论:
(1)一个具有行政管理方面优点的近似线性所得税方案是合意的。
所谓近似线性所得税,其性质是边际税率近似不变,所得低于免税水平的人应当得政府补助。
(2)所得税并不像我们通常所想象的那样,是一个缩小不平等程度的有效工具。
找不出证据证明,对低收入者应当征收较低的税收。
同样由于技能的差异,为了效率起见,我们应该让劳动技能最差的人少工作,而让劳动技能较高的人多工作。
具有较高技能的人的劳动供给可能是相当缺乏弹性的,为了贫困集团的利益,对具有较高劳动并且具有较高收入的人征收较高的边际税率,可能牺牲更多的产出。
(3)我们要设计与所得税互补的税收,从而避免所得税所面临的困难。
如引入一种既依赖于工作时间又依赖于劳动所得的税收方案,还要考虑如何抵消我们中的某些人从基因和家庭背景中得到的先天优势。
莫里斯(米尔利斯)模型的结论
(1)边际税率处于0和1之间
(2)对最高收入的个人的边际税率应为0
(3)如果具有最低工资率的人正在最优状态下工作,那么对他们的边际税率也应为0
莫里斯的“倒U”理论
基本结论:
最高收入阶层的最优边际税率为零。
对于任何不包含最高收入的边际税率为零的税制,可以修改以使之为零,而这一修改过程是帕累托最优化的过程。
评价:
莫里斯《最优税收理论》指出:
最优税收理论所要研究的主题是:
政府如何对政策目标达成共识,发现什么样的目标是可行的,然后去优化它。
该理论的中心要素是信息。
他提出,最优税收理论所研究的公共政策领域非常广泛。
“在最优税收理论中要做的理想工作仍然很多……国际问题,如税收协定和条约,或者作用于国家的激励,也是可以加以考虑的。
而人们对逃漏税问题和税收管理的研究才刚刚起步。
”这为最优税收理论指明了几个研究方向。
2.维克利的最优税制理论
维克利对最优所得税制的基础性问题做了富有创造性的贡献。
现代西方国家一般都以税收的公平原则——包括横向公平和纵向公平来作为制定税收政策的依据。
因此在实践中以此为原则,采用了累进所得税制。
维克利明确指出,向高收入者征取高额累进税的制度,必然会给人的努力工作带来“反刺激”作用,从而降低工作效率,产生税收的超额负担。
因而累进税率的所得税制,虽然有助于收入分配的均等,但会损害效率,因而不是最优的税制。
最好的办法当然是政府能知道不同类型的人的能力差别。
然后对之课以不同的税率。
但现实中存在着信息不对称问题,面对征税制度,每个人都不显示真实的生产能力,也就要求政府在判定最优税制结构时,必须考虑到私人信息的影响和激励问题,以便在公平和效率两个目标之间找出一个最佳的平衡点。
如何在理论上求得这个最优所得税结构呢?
按照维克利的思路,第一步是重新阐释一种效用函数,第二步是把该问题表示成一个求效用最大化的问题。
维克利提出了以“风险选择”来测度边际效用函数的思想,直接将收入分配和累进税制的适度累进联系在一起。
维克利把最优所得税结构的设计简化为受约束的最优(次优)问题。
他同样假设税制设计的目的是使社会中所有个人效用的总和最大化。
——从理论上看,最优所得税结构必定要处于能实现收入平等化的所获和低效率的损失相抵的边际点上。
1968年,他再次转到对如何在所得税制度中给与激励和收入再分配目标确定出恰当平衡点的研究,并分析了建构真正意义的累进税制中的技术性和政治性困难。
评价:
维克利最优所得税结构的逻辑基础的深刻理解,是与其对赋税方法的本质结构的稳健把握密切联系在一起的。
例如,早在1939年,他就第一次提出了中性原理。
即税收收入实现的时间点应该是中性的,这样就可以消除纳税人纯粹为了避税而改变交易时间的激励。
四、最优税制理论的意义
西方最优税收理论的学术意义在于:
发现了人们传统思维外的观点,纠正了某些曾被视为普遍真理的原则,促使人们在进行决策时更加理性,考虑更加周全。
正确的决策需考虑所有可能出现的情况,选择因时、因地、因人制宜的最优方法。
最优商品税理论所揭示的等比例规则和“逆弹性命题”,说明统一的、简单的单一比例税率并不是最理想的。
这促使人们加深认识如何使商品税效率设计达到更高效率的需求,在可能的情况下,差别税率的采用也是有其道理的。
最优商品税理论告诉我们:
在可行的情况下,应当对需求较缺乏弹性的商品课以较重的税收以减少税收的额外负担,但是如果这些商品主要是由低收入者所消费的,那么出于公平考虑,应当对其课以较低的税率。
可以进一步推论,对那些需求缺乏弹性的奢侈品(如钻石等)课征较高的税收,能满足效率和公平两方面的要求。
最优所得税理论的更重要的意义在于告诉人们,必须格外慎重地看待“公平意味着递增的边际所得税税率”这样的传统原则。
最优所得税必须在较高的边际税率所产生的公平收益和较高的边际税率所带来的效率损失之间进行权衡。
但是最优税收理论的所有观点和结论都只是在其严格的假定前提下才成立。
因此这些理论是解决特殊问题的,而不是处理普遍问题的。
同样不能简单地将其中某些结论或观点作为普遍的税收改革原则。
税收改革原则不仅要从理论分析中汲取养分,以便深化对税制公平和效率协调的重点和难点的认识,更要充分考虑税制改革的政治目的、经济发展情况、文化特征和社会机制,从国情中把握主要矛盾和要解决的主要问题,即要从中国现阶段实际国情和最大多数人们的最大福利出发进行概括和总结,以推进税制的不断完善。
世界性及中国税制改革
一、世界性税制改革的背景、特点与经验总结
(一)背景——全球“政府市场观”的趋同
世界性税制改革的理论基础:
公平课税论、公共选择学派“宪法经济学”理论、最优税制理论、税收宪定与税收法定主义思想、生态税收理论。
(二)特点
1.宏观层面
(1)世界各国税率下降与税收收入总体水平上升趋势并存
各国税制改革的主线是降低税率、扩大税基
各国宏观税负水平呈上升趋势
(2)各国税制结构趋同化
企业所得税和个人所得税一体化
(3)赋予地方一定的税收立法权,并规定“收入管制”
(4)一些国家制定税法通则,呈现出向综合法典转化的趋向
2微观层面
(1)所得税制改革以“拓宽税基、降低税率”为主要内容
(2)增值税在各国迅速推行
(3)社会保障税地位提高
(4)实行以市场的基础的环境税收政策工具
3国际化层面
(1)税收区域化、一体化以及国际税收协调的程度加强
(2)普遍加强税收征管
(3)新技术革命和社会发展对税收提
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