《房地产业营改增政策与实务》.docx
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《房地产业营改增政策与实务》
《房地产业营改增政策与实务》
【课程背景】我国新一轮税制改革的主要内容是营业税改为增值税,简称“营改增”。
根据国家的统一安排部署,国家税务总局和财政部正式于20XX年11月16日颁布了《营业税改增值税试点方案》,通过5年左右时间的过渡,财政部、国家税务总局于20XX年3月23日颁布了《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔20XX〕36号),标志着“营改增”的攻坚之战已经打响,我国全面告别营业税,实现全行业的增值税于20XX年5月1日开始。
对于占我国国民经济相当比重的建筑业、房地产业而言,营改增可谓是“牵一发而动全身”的一项系统工程。
而建筑业、房地产的管理人员、财务人员对于增值税可谓是一项全新的课题。
因此,企业做好转型的相关准备,确保税制的平稳实施,并通过过渡期思考政策与实践中的节税空间,减少涉税风险,是企业管理者与财务工作者必须重视的问题。
矚慫润厲钐瘗睞枥庑赖賃軔朧。
第一部分房地产业营业税改增值税政策基础
一、背景
(一)现行税制分析
增值税与营业税是我国两大主体税种。
20XX年,我国增值税和营业税合计征收约3.8万亿元,占总税收的比例超过四成。
营业税以交易额征税,不利于社会分工,重复征税,抑制市场交易规模,个别经济行为定性模糊(如数据信息服务),目前世界仅有很少国家采纳。
增值税以增加值征税,消除重复征税、促进专业化方面有优势,从1954年首次使用,到目前已有170个国家和地区实行,20XX年我国实现由生产性增值税向消费型增值税的转型。
聞創沟燴鐺險爱氇谴净祸測樅。
(二)“营改增”进程简要回顾
为了完善财税体制,落实结构性减税的方针。
经国务院批准,国家税务总局和财政部正式于20XX年11月16日颁布了《营业税改增值税试点方案》。
并在方案中规定了上海作为首个营改增试点地区将交通运输业和部分服务业纳入到营改增试点范围。
(财税[20XX]110号)。
残骛楼諍锩瀨濟溆塹籟婭骒東。
交通运输业和现代服务业:
20XX年1月1日上海市,20XX年9月1日北京市,20XX年10月1日江苏和安徽,20XX年11月1日福建和广东,20XX年12月1日天津、浙江和湖北,同时适当扩大部分现代服务业范围,20XX年8月1日全国范围内实施。
铁路运输和邮政业:
财税[20XX]106号规定,自20XX年1月1日起,在全国范围内开展铁路运输和邮政业营改增试点。
电信业:
财税[20XX]43号规定,自20XX年6月1日起电信业纳入营改增范围。
最后一批营业税税目的:
建筑业、销售不动产、金融业、传统生活服务业四个行业。
酽锕极額閉镇桧猪訣锥顧荭钯。
财税〔20XX〕36号:
20XX年3月23日颁布了《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》;国家税务总局公告20XX年第23号:
《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》上述4个行业均于20XX年5月1日起“营改增”。
彈贸摄尔霁毙攬砖卤庑诒尔肤。
很明显,“销售不动产”主要就是针对房地产业。
(三)房地产业“营改增”实施背景
目前,建筑业、房地产业、生活服务业、金融保险业四大行业营业税改增值税总方案即将公布,这将直接影响四大行业的800余万户企业,涉及年营业税税额1.6万亿元。
占全国税收收入比重约15%。
謀荞抟箧飆鐸怼类蒋薔點鉍杂。
可以看到,截至现在,建筑业、房地产业、金融业、传统生活服务业特别是前三者,占据了国民经济的绝对大头,也与人民生活息息相关,因此,原定于20XX年全面完成的“营改增”战略部署,也不得不一再推移。
在20XX年3月5日的政府工作报告中,李克强总理“一锤定音”,宣布自20XX年5月1日起,将全面实施营业税改征增值税改革(“营改增”),中国增值税进入了新的时代。
厦礴恳蹒骈時盡继價骚卺癩龔。
总理李克强有一句话说了十遍还不止,——确保所有行业税负只减不增。
房地产业在中国改革开放以来作为大力发展的产业,一方面拉动了几十个相关行业,另一方面也切实解决了人民群众的居住问题,促进了我国的城市化发展。
客观上也成为部分人士的投资工具,因此,房地产业的税制的改革,关注面广,涉及面大,需要财务人员高度关注。
茕桢广鳓鯡选块网羈泪镀齐鈞。
二、房地产业“营改增”的难点分析
(一)抵扣链条问题
实施增值税制,其主要优点在于其抵扣链条完整,从而实现全过程的税负控制,同时也有利于纳税人税负管理,税管机关的精准控税。
房地产业实施增值税,首要的就是要解决抵扣链条问题,即从土地取得、项目发包、甲供材等关系方面,都要考虑完整的抵扣链条,否则税负必然只升不降。
鹅娅尽損鹌惨歷茏鴛賴縈诘聾。
(二)票据取得问题
抵扣链条除了产业链的完整外,其形式要件就是当前税管机关的主要手段“以票管税”,房地产业的主要成本发生在“开发成本”即项目发包给总包方实施。
在当前条件下,房地产业的增值税率与建筑业税率是相等的,因此,票据取得是没有太大技术难度的。
当然,如果对于总包(承包)方为小规模纳税人或者“老项目”简易计税方式时,可能无法取得增值税专用发票,导致房地产企业的开发成本相应进项税款无法抵扣。
籟丛妈羥为贍偾蛏练淨槠挞曉。
至于甲供材料或者一些配套的营销、广告等费用,则已经提前或同步进行了“营改增”,取得专用发票的问题也不大預頌圣鉉儐歲龈讶骅籴買闥龅。
(三)主管税务机关转变问题
房地产业的历史税管机关为地方税务局。
这也是1994年税制改革后,营业税作为地方税由地方征管的重要税源。
“营改增”后,增值税的征管机关为国家税务局。
这涉及到房地产业与主管征税机关的衔接与沟通,同时需要做好纳税人身份登记,考虑适用税率。
渗釤呛俨匀谔鱉调硯錦鋇絨钞。
(四)房地产企业自身应对问题
观念上:
明确“营改增”是大势所趋,是国家减轻企业税负的长远大计。
准备上:
做好相关准备与应对,分析企业现有业务特点与关键环节,从人员培训,组织建设、税企沟通等方面做好准备。
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实施上:
分析企业自身在抵扣链条、业务特点、产业链上下游合作伙伴的基本情况,同时及时与主管税务局做好沟通,实现“营改增”的顺利实施。
擁締凤袜备訊顎轮烂蔷報赢无。
(五)小结
由于历史原因,房地产业还广泛存在着一级开发(土地整理)与二级开发(通常意义的商品房开发)并存,兼营、混合经营等复杂业务;房地产企业还存在着土地增值税这一特殊税种。
由于房地产开发对于诸多税种均采用预交形式等,导致房地产行业的税负既重又相对复杂。
企业财务人员以前对增值税业务、操作模式不熟悉,对于营改增的实施,都提出了严峻的挑战。
贓熱俣阃歲匱阊邺镓騷鯛汉鼉。
三、“营改增”政策支撑文件(11道“金牌”与一封信)
1、财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知(财税〔20XX〕36号)
附件:
1.营业税改征增值税试点实施办法
2.营业税改征增值税试点有关事项的规定
3.营业税改征增值税试点过渡政策的规定
4.跨境应税行为适用增值税零税率和免税政策的规定
2、关于全面推开营业税改征增值税试点若干政策的通知(财税20XX(39)号)
3、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点后增值税纳税申报有关事项的公告(20XX年第13号)
4、国家税务总局关于发布《纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》的公告(20XX年第14号)
5、国家税务总局关于发布《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》的公告(20XX年第15号)
6、国家税务总局关于发布《纳税人提供不动产经营租赁服务增值税征收管理暂行办法》的公告(20XX年第16号)坛摶乡囂忏蒌鍥铃氈淚跻馱釣。
7、国家税务总局关于发布《纳税人跨县(市、区)提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》的公告(20XX年第17号)蜡變黲癟報伥铉锚鈰赘籜葦繯。
8、国家税务总局关于发布《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》的公告(20XX年第18号)買鲷鴯譖昙膚遙闫撷凄届嬌擻。
9、国家税务总局关于营业税改征增值税委托地税机关代征税款和代开增值税发票的公告(20XX年第19号)
10、国家税务总局关于营业税改征增值税委托地税局代征税款和代开增值税发票的通知(税总函(20XX[146]号)綾镝鯛駕櫬鹕踪韦辚糴飙钪麦。
11、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告国家税务总局公告(20XX年第23号)驅踬髏彦浃绥譎饴憂锦諑琼针。
12、温情脉脉的《致全国营改增纳税人的一封信》(20XX年4月20日,国家税务总局营改增督促落实领导小组办公室)猫虿驢绘燈鮒诛髅貺庑献鵬缩。
四、基于本讲座的主题,均以房地产开发企业作为纳税主体及其相关业务展开,其他纳税人涉及的不动产相关涉税事项暂不讨论。
锹籁饗迳琐筆襖鸥娅薔嗚訝摈。
第二部分 房地产业营业税改征增值税的税务处理
一、房地产企业如何正确核算及申报增值税
(一)纳税主体与适用相关政策1.房地产开发企业
房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法(税总(20XX年第18号)公告)
房地产开发企业:
“拥有房地产开发经营资质的建设单位”。
房地产开发企业是指按照城市房地产管理法的规定,以营利为目的,从事房地产开发和经营的企业。
简单地讲,房地产开发企业就是在各地住建部门办理了房地产资质等级认定的房地产开发公司。
在实务操作中,房地产开发一般是以项目公司作为开发主体,都必须办理资质后才能开发房地产项目。
注意:
房地产开发不等于房地产开发经营,房地产开发经营必须取得相应资质。
2.包括但不限于房地产开发企业
财税36、39文件;13、14、15、16、19、23等税总公告及相关文件
(二)税目的判定
根据房地产业的相关业务以及“营改增”的相关文件精神,房地产企业如下行为为增值税应税行为:
房地产开发企业在境内销售自行开发的房地产项目,适用“销售不动产”税目。
房地产开发企业以经营租赁方式出租自己开发的房地产项目(包括商铺、写字楼、公寓等),适用“租赁服务”税目中的“不动产经营租赁服务”。
房地产企业开发转让土地使用权,适用'销售无形资产'税目中的“自然资源使用权” (三)纳税人身份界定与登记
在中华人民共和国境内提供建筑服务的单位和个人,为增值税纳税人。
在境内销售建筑服务是指建筑服务的销售方或者购买方在境内。
1.身份界定
根据《营业税改征增值税试点实施办法》第三条规定,纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。
应税行为的年应征增值税销售额(以下称应税销售额)超过财政部和国家税务总局规定标准的纳税人为一般纳税人,未超过规定标准的纳税人为小规模纳税人。
(个人、不经常发生业务的单位、工商户:
小规模)
一般纳税人判断标准:
年应税销售额超过500万元(含本数)
试点纳税人试点实施前的应税行为年应税销售额按以下公式换算:
应税行为年应税销售额=连续不超过12个月应税行为营业额合计÷(1+3%)
——(财税[20XX]36号)附件2(五)
——(国家税务总局公告20XX年第23号)
20XX年5月1日前登记,试点实施后正式登记。
(不是认证)
2.适用税率——税率:
11%(常规)
销售不动产(销售)
不动产经营租赁服务(出租)
销售自然资源使用权(转让土地使用权)
——征收率:
5%或3%(简易方法) 注意:
小规模纳税人转让土地使用权,适用简易计税方法,征收率为3%,其余简易计税方法的征收率均为5%3.计税方法
(1)房地产企业不同业务类型下的销售额的计算
销售额,是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用,财政部和国家税务总局另有规定的除外。
销售额不包括收取的销项税额。
注意:
增值税是价外税(即税款不计入价格中,也就是收入不包括税款)——房地产开发企业销售试点后开工的新项目或者销售未选择简易计税的老项目,适用一般计税方法,税率为11%,并可以从销售额中扣除向政府部门支付的土地价款。
销售额=(全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款)÷(1+11%)
当期允许扣除的土地价款=(当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积)×支付的土地价款
当期销售房地产项目建筑面积,是指当期进行纳税申报的增值税销售额对应的建筑面积。
——房地产开发企业中的一般纳税人销售自行开发的房地产老项目,可以选择简易计税方法按照5%的征收率计税。
一经选择简易计税方法计税的,36个月内不得变更为一般计税方法计税。
销售额=全部价款和价外费用÷(1+5%)
注意:
不得扣除土地款——房地产开发企业中的小规模纳税人销售自行开发的房地产项目(无论新项目还是老项目),都按照5%的征收率计算应纳税额。
销售额=全部价款和价外费用÷(1+5%)注意:
不得扣除土地款——房地产开发企业中的一般纳税人出租其在20XX年5月1日后取得的不动产,或者出租其在20XX年5月1日前取得的未选择简易计税的不动产,适用一般计税方法计税,税率为11%。
销售额的计算公式如下:
销售额=全部价款和价外费用÷(1+11%)
——房地产开发企业中的一般纳税人出租其20XX年5月1日前取得的不动产,可以选择简易计税方法,征收率为5%。
销售额=全部价款和价外费用÷(1+5%)
——房地产开发企业中的小规模纳税人出租不动产(无论何时取得),按照5%的征收率计算应纳税额。
销售额=全部价款和价外费用÷(1+5%)
——一般纳税人转让土地使用权,适用一般计税方法,税率为11%。
小规模纳税人转让土地使用权,适用简易计税方法,征收率为3%。
销售额=全部价款和价外费用÷(1+适用税率或征收率)
(2)一般计税方法的应纳税额
应纳税额=当期销项税额-进项税额抵扣额
当期销项税额=当期销售额×11% 当期进项税额抵扣额=符合增值税进项税抵扣相关规定,且必须取得增值税专用发票的进项税额(3)简易计税方法的应纳税额
简易计税方法的应纳税额,是指按照销售额和增值税征收率计算的增值税额,不得抵扣进项税额。
应纳税额计算公式:
应纳税额=销售额×征收率
简易计税方法的销售额不包括其应纳税额,纳税人采用销售额和应纳税额合并定价方法的(即含税价),按照下列公式计算销售额:
销售额=含税销售额÷(1+征收率)——(还原)
二、房地产企业增值税明细科目的设置与使用
有关营改增试点会计处理规定,参考《营业税改征增值税试点有关企业会计处理规定》(财会〔20XX〕13号),结合实际情况,建议如下:
(一)科目设置
1.一、二级科目明细设置
企业应该在“应交税费”科目下设置“应交增值税”“未交增值税”、“增值税留抵税额”、“待抵扣进项税额”明细科目。
構氽頑黉碩饨荠龈话骛門戲鷯。
2221应交税费
借
方
贷方一级明细科目
二级明细科目
01应交增值税
见下表
02未交增值税
01一般计税
02简易计税
03增值税留抵税额
04待抵扣进项税额
01未认证或已认证未申报抵扣进项税额
02营改增待抵减的销项税额
03新增不动产购进未满12月进项税额
2.应交增值税明细科目设置
应交增值税
借方
贷方
备注
进项税额
销项税额
已交税金
进项税额转出
减免税款
转出多交增值税
转出未交增值税
营改增抵减的销项税额
营改增抵减的销项税额
可不设置
(二)科目使用
1.一、二级明细科目使用
“未交增值税”明细科目,核算企业月末转入的应交未交增值税额,转入多交的增值税也在本明细科目核算。
“增值税留抵税额”明细科目,核算截止到开始试点当月月初的增值税留抵税额按照营业税改征增值税有关规定不得从应税服务的销项税额中抵扣的金额。
“待抵扣进项税额”明细科目,核算企业按税法规定不符合抵扣条件,暂不予在本期申报抵扣的进项税额。
2.应交增值税明细科目或专栏使用
应交增值税:
借方:
(5个)
在“应交增值税”明细账中,借方应设置“进项税额”、“已交税金”、“减免税款”、“转出未交增值税”、“营改增抵减的销项税额”等专栏或下级科目,
“进项税额”,记录企业购入货物或接受应税劳务和应税服务而支付的、准予从销项税额中抵扣的增值税额。
企业购入货物或接受应税劳务和应税服务支付的进项税额,用蓝字登记。
“已交税金”,记录企业已缴纳的增值税额,企业已缴纳的增值税额用蓝字登记。
“减免税款”专栏,用于记录该企业按规定抵减的增值税应纳税额。
“转出未交增值税”,记录企业月末转出应交未交的增值税。
企业转出当月发生的应交未交的增值税额用蓝字登记。
“营改增抵减的销项税额”,系核算差额征税的试点纳税人本期从销售额中扣减的、购进应税服务按适用税率计算的销项税额;如果原一般纳税人未兼营该应税服务的,可以不设此明细科目。
应交增值税:
贷方:
(4个)
贷方应设置“销项税额”、“进项税额转出”、“转出多交增值税”、“营改增抵减的销项税额”等专栏或下级明细科目:
“销项税额”:
记录企业销售不动产或提供应税服务应收取的增值税额。
“进项税额转出”专栏,记录由于各类原因而不应从销项税额中抵扣,按规定转出的进项税额。
“转出多交增值税”:
记录企业月末转出多交的增值税。
企业转出当月发生的多交的增值税额用蓝字登记。
“营改增抵减的销项税额”:
同上。
(三)小规模纳税人科目设置增值税小规模纳税人的应纳增值税额,也通过“应交税费——应交增值税”明细科目核算,但不设置若干专栏。
(四)科目使用
核算分录:
(1)实现销售时
借:
银行存款
贷:
主营业务收入
应交税费—应交增值税(销项税额)
(2)取得成本费用等含进项税额专用发票时
借:
成本费用类科目
应交税费—应交增值税(进项税额)
贷:
银行存款
(3)减免税款时
借:
应交税费—应交增值税(减免税款)
贷:
递延收益
(4)转出本月应交未交增值税时
借:
应交税费—应交增值税(转出未交增值税)
贷:
应交税费—未交增值税
(5)本月上交上期未交增值税时
借:
应交税费—未交增值税
贷:
银行存款
三、房地产企业增值税发票的使用、收集、认证
(一)增值税发票的使用(开具)
1.一般纳税人应通过增值税防伪税控系统使用专用发票。
2.自20XX年5月1日起,地税机关不再向试点纳税人发放发票。
试点纳税人已领取地税机关印制的发票以及印有本单位名称的发票,可继续使用至20XX年6月30日,特殊情况经省国税局确定,可适当延长使用期限,最迟不超过20XX年8月31日。
3.一般纳税人销售、出租不动产、转让土地使用权,自行开具增值税发票。
4.一般纳税人销售、出租不动产、转让土地使用权,其20XX年4月30日前收取并已向主管地税机关申报缴纳营业税的预收款,未开具营业税发票的,可以开具增值税普通发票,不得开具增值税专用发票。
5.一般纳税人向其他个人销售、出租不动产、转让土地使用权,不得开具增值税专用发票。
6.小规模纳税人销售、出租不动产、转让土地使用权,自行开具增值税普通发票。
购买方(除其他个人)需要增值税专用发票的,小规模纳税人可以向主管国税机关申请代开。
(二)增值税专用发票及进项税额
1.纳税人购进货物或应税劳务,取得增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或国务院税务主管部门有关规定的,其进项税额不得从销项税额中抵扣。
2.根据《营业税改征增值税试点实施办法》第二十六规定,增值税扣税凭证,是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票、农产品销售发票和完税凭证。
3.纳税人取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国家税务总局有关规定的,其进项税额不得从销项税额中抵扣。
4.下列项目进项税额不得从销项税额中抵扣:
(一)用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。
纳税人的交际应酬消费属于个人消费。
(二)非正常损失的购进货物,以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务。
(三)非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物(不包括固定资产)、加工修理修配劳务和交通运输服务。
(四)非正常损失的不动产,以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。
(五)非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。
(六)购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。
(七)财政部和国家税务总局规定的其他情形。
(三)增值税发票的日常管理
1.根据纳税人纳税信用评级决定是否进行专用发票认证
取消增值税发票认证只限于纳税信用A级纳税人。
如不符合此条件,需要定期进行认证工作。
20XX年5月1日新纳入营改增试点的增值税一般纳税人,20XX年5月至7月期间不需进行增值税发票认证,登录本省增值税发票查询平台,查询、选择用于申报抵扣或者出口退税的增值税发票信息,未查询到对应发票信息的,可进行扫描认证。
20XX年8月起按照纳税信用级别分别适用发票认证的有关规定。
2.做好增值税发票的申报、抵扣相关事项
对于需要认证的发票,应在开具之日起180日内到税务机关办理认证,并在认证通过的次月申报期内,向主管税务机关申报抵扣进项税额。
无须认证的发票也需要在抵扣期根据业务情况进行抵扣。
四、增值税纳税申报关键点审查輒峄陽檉簖疖網儂號泶蛴镧釃。
(一)增值税预交的相关要求
1.销售不动产
房地产开发企业采取预收款方式销售开发的房地产项目,应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税,待纳税义务发生时间确定时,再清算应纳税款,并扣除已预缴的增值税款。
尧侧閆繭絳闕绚勵蜆贅瀝纰縭。
一般纳税人
应预缴税款=预收款÷(1+适用税率或征收率)×3%
适用一般计税方法计税的,按照11%的适用税率计算;适用简易计税方法计税的,按照5%的征收率计算。
房地产开发企业收到这类预收款以后,应区分项目的具体情况,是老项目还是新项目,确定适用的计税方法,计算当期应预缴的税款。
识饒鎂錕缢灩筧嚌俨淒侬减攙。
小规模纳税人
应预缴税款=预收款÷(1+5%)×3%
2.出租不动产
纳税人出租不动产适用一般计税方法计税的,按照以下公式计算应预缴税款:
应预缴税款=含税销售额÷(1+11%)×3%
纳税人出租不动产适用简易计税方法计税的,除个人出租住房外,按照以下公式计算应预缴税款:
应预缴税款=含税销售额÷(1+5%)×5%
(二)纳税与扣缴义务发生时间的确定
1.纳税人销售、出租不动产、转让土地使用权,为发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天;先开具发票的,为开具发票的当天。
凍鈹鋨劳臘锴痫婦胫籴铍賄鹗。
收讫销售款项,是指纳税人销售不动产过程中或者完成后收到款项。
取得索取销售款项凭据的当天,是指书面合同确定的付款日期;未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的,为不动产权属变更的当天。
恥諤銪灭萦欢煬鞏鹜錦聰櫻郐。
2.纳税人出租不动产采取预收款方式的,其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。
(三)纳税地点的确定
1.销售不动产,按上述时间与预征情况,计算应纳税额,抵减已预缴税款后,向主管国税机关申报纳税。
未抵减完的预缴税款可以结转下期继续抵减。
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- 房地产业营改增政策与实务 房地产业 营改增 政策 实务