第十八章 收益之认列国立成功大学会计学系Word文档下载推荐.docx
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(1)銷售時之銷貨價格相當固定或可以決定。
(2)買方已經付款或有義務付款且買方支付價款之義務不受是否能將產品再出售之影響。
(3)買方支付價款之義務不因產品被偷、毀損或減失而改變。
(4)買方為了出售而取得的產品在經濟實質上和賣方提供的產品不同。
(5)賣方無重大義務以協助買方賣出產品。
(6)未來退貨金額可以合理估計。
要符合上述六個條件,才能在銷貨時認列收益,若有其中一項不符合,則須等退貨權已經大部分過期或已滿足上述六項條件(較早者為準),才能認列收益。
3.批發商囤積和經銷商超量進貨
有些公司既沒有買回協議,亦沒有無限制退貨條款,故在交貨時認列收入表面上似已遵循銷貨時點認列收入之原則,然而其收入與盈餘之認列其實仍然過早。
情形:
製造商誘使其批售客戶(批發商)買入超過其可立即出售之產品數量,藉以浮報其銷貨、利潤與市場佔有率,事實上此舉將會導致下期銷售量下降。
例:
煙草公司、軟體公司
為了虛飾財務報表所作的措施。
四、於銷貨前認列收益
1.在生產期間認列—長期工程合約
(1)完工比例法(PercentageofCompletion)
於工程進行中之每一會計期間,依照工程進度認列銷貨收入與銷貨毛利。
建造成本加上已賺得毛利累計於存貨科目(在建工程),而工程請款權則累計於存貨抵銷科目(預收工程款)。
(2)全部完工法(Complete-ContractMethod)
A.所有收入與毛利均俟工程全部完工時才認列。
建造成本累計於存貨科目(在建工程),而工程請款權則累計於存貨抵銷科目(預收工程款)。
B.只有在下列三種情形下,才能採用全部完工法:
a.企業承造之合約主要為短期合約。
b.不符合完工比例法之條件。
c.當合約風險大於企業正常及經常性風險時。
C.StatementofPosition(AICPA1981)規定,若工程進度以及工程收益與成本均可以合理估計,且同時符合以下三項條件,則應採用完工比例法:
a.工程合約中明訂雙方應提供及收受之工程標的或勞務,支付之對價及清償之方式與條件。
b.預期買方能履行契約所載之義務。
c.預期承包商能履行契約之義務。
D.我國11號公報:
工程損益可合理估計時,應採用完工比例法。
a.應收工程總價款可合理估計。
b.履行合約所須投入成本與期末完工程度均可合理估計。
c.歸屬於合約之成本可合理辨認。
若屬成本加價合約,工程損益可合理估計是指:
a.歸屬於合約成本之成本可合理辨認。
b.除確定可獲歸墊之支出外,其餘合約成本可合理估計
2.收益與毛利衡量方法:
(1)完工比例法之衡量
A.投入衡量:
以投入之努力來衡量
B.產出衡量:
以產出之結果來衡量
C.工程比例法(投入衡量最常用的方法)
D.範例:
課本P.910,表18-6~表18-12
(2)全部完工法:
收益與毛利均俟合約完成時才認列。
其平時分錄和完工百分比法相同,只是在合約期間不予認列收益。
同上範例,採全部完工法在完工時須認列收入與成本及轉銷存貨及預收工程款之分錄:
Dr.預收工程款 4,500,000
Cr.工程收入4,500,000
Dr.工程成本4,050,000
Cr.在建工程4,050,000
3.長期合約損失之會計處理
(1)有利益之合約
A.若採完工比例法,視同會計估計變動,不須調整前期損益,列為當期損失。
B.全部完工法,沒有影響。
(2)無利益之合約
若在本期期末預估工程總成本時,若發現合約完成後將發生損失,則不論採完工比例法或全部完工法,均須於本期認列全部工程損失。
A.有利益之工程合約
a.沒有損失
1995
1996
1997
累計成本
1,000,000
2,916,000
4,050,000
估計尚須投入
3,000,000
1,134,000
0
完工比率
25%
72%*
100%
工程收入
1,125,000
2,115,000**
1,260,000***
工程成本
1,916,000
在建工程
125,000
199,000
126,000
工程費用
營建收入
2,115,000
1,260,000
*:
2,916,0004,050,000=72%
**:
4,500,000×
72%-1,125,000=2,115,000
***:
4,500,000-3,240,000=1,260,000
b.有損失
4,384,962
1,468,962
66.5%*
1,867,500**
1,507,500***
(48,500)
38,538
2,916,0004,384,962=66.5%
66.5%-1,125,000=1,867,500
66.5%=1,507,500
分錄:
完工比例法
全部完工法
工程成本1,916,000
工程收入1,867,500
在建工程48,500
沒有此分錄
B.無利益工程合約
4,556,250
1,640,250
總成本
4,000,000
64%
1,755,000
1,620,000
1,936,250
(181,250)
工程成本 1,936,250
工程收入1,755,000
在建工程181,250
營建工程損失 56,250
在建工程56,250
4.其他於銷貨前認列收益之基礎
(1)生產完成基礎-價格明確之貴金屬或大宗農產品。
(2)孳息基礎(Accretion)-自然增值或歲月經過所致價值的增加。
通常並不認列收益。
(3)發現基礎
A.SEC建議石油及天然氣業者採用認列蘊藏量合計(RRA)-補充資料揭露B.GAAP不採用。
五、於銷貨後認列收益
1.分期付款之會計處理
強調收現而非銷貨,其毛利於各收款期間而非於銷貨當時認列。
方式:
(1)採用附條件銷貨合約,商品之所有權須俟所有帳款付清後才移轉給買方。
(2)開立票據,並以動產抵押擔保。
依分期付款法,損益須遞延至收現期間認列,但收益及成本則於銷貨當期認列。
(3)步驟:
本年度銷貨
A.按一般方法記錄銷貨收益與銷貨成本,並計算銷貨毛利率。
B.年底時按毛利率*本期收現金額,即為本期己實現毛利。
C.將未實現毛利遞延至未來年度。
(4)範例:
茲舉例說明分期付款之會計處理,假設分期付款的相關資料如下:
2001年
2002年
2003年
分期付款銷貨
$200,000
$250,000
$240,000
銷貨成本
150,000
190,000
168,000
銷貨毛利
$50,000
$60,000
$72,000
銷貨毛利率
24%
30%
收現金額
2001年銷貨
$100,000
$40,000
2002年銷貨
100,000
125,000
2003年銷貨
80,000
$50,000/$200,000=0.25
$60,000/$250,000=0.24
$72,000/$240,000=0.3
茲列示分期付款銷貨的相關分錄:
2001年
應收分期帳款-2001年200,000
分期付款銷貨200,000
(記錄2001年之分期付款銷貨)
現金50,000
應收分期帳款-2001年50,000
(記錄分期付款銷貨之收現)
分期付款銷貨成本150,000
存貨(或進貨)150,000
(記錄2001年之銷貨成本採永續或定期盤存制)
遞延毛利50,000
(結清本期分期付款銷貨和銷貨成本)
遞延毛利-2001年15,000
已實現本期分期付款銷貨毛利15,000
(將已實現毛利從未實現毛利中轉出:
$60,000×
0.25)
損益彙總15,000
(結清已實現毛利)
2001年已實現毛利與遞延毛利的計算如下:
本年度之毛利率25%
本年度銷貨收現數$60,000
已實現毛利($60,000×
0.25)15,000
遞延毛利35,000
2002年的分錄
應收分期帳款-2002年250,000
分期付款銷貨250,000
現金200,000
應收分期帳款-2001年100,000
應收分期帳款-2002年100,000
分期付款銷貨成本190,000
存貨(或進貨)190,000
遞延毛利-2002年60,000
遞延毛利-2001年25,000
遞延毛利-2002年24,000
已實現分期付款銷貨毛利49,000
損益彙總49,000
2002年已實現毛利及遞延毛利的計算:
本年度銷貨:
毛利率24%
本年度銷貨收現數$100,000
已實現毛利24,000
遞延毛利36,000
以前年度之銷貨
毛利率-2001年25%
2001年銷貨收現數$100,000
2002年實現2001年之銷貨毛利25,000
2002年已實現毛利總額
2001年銷貨$25,000
2002年銷貨24,000
合計$49,000
2003年的分錄與2002年類似,期以實現毛利總額為$64,000計算如下:
2003年已實現及遞延毛利的計算:
毛利率30%
本年度銷貨收現數$80,000
2003年銷貨之已實現毛利24,000
遞延毛利48,000
以前年度之銷貨:
毛利率25%
收現數$40,000
2003年實現2001年銷貨毛利10,000
收現數$125,000
2003年實現2002年銷貨毛利30,000
2003年已實現銷貨毛利總額
2001年銷貨$10,000
2002年銷貨30,000
2003年銷貨24,000
合計$64,000
以前年度之銷貨
將各年度銷貨之毛利率×
各該年度銷貨之收現金額,即為各該年度之己實現毛利。
2.分期付款銷貨之其他會計問題
(1)分期付款合約之利息p923
(2)壞帳-若收回商品不足補償壞帳損失,則應將此項差額列為特殊壞帳費用科目。
P924
(3)違約與收回商品p924-即表示相關之應收分期帳款已無法收現,故應沖銷應收分期帳款及遞延毛利。
收回之商品應以公平市價入帳,若公平市價無法確定,則應以最可能之估計值入帳。
若公平市價小於(未收現帳款-遞延毛利),則應於收回當月認列「收回商品損失」。
95/9/1甲公司出售冰箱$500(毛利率40%)A/R
成本300500200
頭期200100(20×
5)
每月20(15個月)500300
96/3/1違約收回,冰箱市價$70
遞延毛利80DeferG.P
收回商品7080200
收回商品損失50(100×
40%)40
應收分期帳款200120200
(4)在B/S上應收分期帳款最好按收現期間分類。
A.正常營業:
流動資產
B.非常營業:
其他資產
C.收回商品:
流動資產(因其屬於存貨的一部分)
D.遞延收益:
通常視為未賺得收入而列於流動負債項下,而在FASB#3認為遞延收益在觀念上為資產評價科目(資產之減項)。
3.成本回收法p927
(1)俟買方之付款超過成本後才能認列收益。
(2)APB#10:
使用成本回收法處理「收現可能性無法合理估計」之銷貨。
4.保證金法(DepositMethod)p928
銷貨交易完成前即已收現。
賣方將所收取的現金作為該銷貨合約的保證金(負債科目),同時繼續提列折舊費用(作為期間成本),直到銷貨完成始得認列收入,沖銷保證金科目。
五、特殊銷貨交易之收益認列(Appendix18A)
(一)特許權銷貨(Franchises):
1.一般而言,企業為廣佈產品之通路,傾向採用開放加盟之方式,以擴大連鎖銷售網路之規模,此係特許經營的一種。
2.特許權合約之類型:
(1)製造商-零售商
(2)製造商-批發商
(3)服務供應商-零售商
(4)批發商-零售商
3.特許權收入來源:
(1)原始特許權費收入(InitialFranchiseFees):
需授權公司已履行大部分義務,且權利金收入可以合理確定時才可認列為收入。
(2)常年特許權費收入(ContinuingFranchiseFees):
係指授權公司繼續授予特許權並提供管理訓練、廣告促銷、法律協助與其他服務之報酬。
應於已賺得且可收現時認列為收入。
4.優惠承購權(BargainPurchase):
若優惠承購權低於相同產品之正常售價,或賣方毫無利潤可言,則應將部分原始權利金遞延。
5.承讓選擇權(OptiontoPurchase):
若於選擇權給予日判定未來很可能買下該授權地點,則原始權利金不得認列為收入。
(二)寄銷(Consignment):
p935收到銷貨通知繳回現金時才認列收益。
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